目 录

一、‘营改增’相关概念阐述 

1、营业税、增值税的含义 

2、‘营改增’试点 

二：现代服务业特点、发展现状及“营改增”对其的影响 

1、现代服务业的特点；发展现状 

2、‘营改增’对现代服务业的影响 

三：现代服务业在‘营改增’试点过程中遇到的问题 

1、部分‘营改增’试点现代服务业税负不减反增 

2、‘营改增’试点在实际操作中面临的困难 

四、‘营改增’对现代服务业的建议 

1、统一采用低税率，避免增值税税率复杂化 

2、采取果断措施降低相关行业税负 

3、调整国家中央及地方的增值税分享比例 

4、慢慢扩大‘营改增’试点行业范围 

5、完善国税、地税征管体制、实行彻底的分税制 

6、对企业内部大力宣传‘营改增’，并合理实施纳税筹划 

五：中国移动公司案例分析 

1、移动公司简介 

2、移动公司近几年运营情况，纳税情况和营业利润情况 

3、移动公司在‘营改增’税制改变后适用税率的情况变化 

4、‘营改增’对移动公司营业税与增值税的比较分析 

5、‘营改增’对移动公司净利润的影响分析 

6、对移动公司在‘营改增’过程中的一些建议 

结论 

参考文献 

致谢

内 容 摘 要

随着改革开放的稳步推进，社会主义市场经济的持续健康发展，我国的税收制度也在逐步的调整与完善。其中，值得关注的是2011年财政部、国家税务总局经国务院批准联合下发的“营改增”试点方案，该试点方案于2012年1月1日首先在上海试点，涉及的行业包括交通运输业和部分现代服务业，2013年8月开始在全国范围内推广。该方案的出台与实施，一定程度上解决了对企业重复征税的问题，然而对不同类型的企业产生了不同的影响：对于交通运输业和部分现代服务业，可能会造成其税负增高，使其净利润减少，而对于小规模纳税人，其纳税负担普遍降低，从而有利于这些企业实现更多的利润。 

本文通过对营业税、增值税、“营改增”等概念的梳理，结合现代服务业的特点，收集整理数据，对现代服务业中“营改增”试点对现代服务业产生的影响以及取得的成效和仍然存在的问题进行分析，提出了推动改革的设想。本文选取了中国移动通信集团公司2012年到2014年的财务数据进行模拟测算，得出“营改增”方案实施以后对该公司税负及利润等方面产生的影响，为企业更好地利用税制改革政策提出相应的建议。

 

【关键词】： 现代服务业，增值税，营改增，税制改革，中国移

“营改增”对现代服务业税负及利润的影响研究

—— 以中国移动为例

一、“营改增”相关概念阐述

1、营业税、增值税的含义

 1）.营业税

营业税，是对在中国境内提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产的单位和个人，就其所取得的营业额征收的一种税。营业税以营业额（销售额）的全额作为计税依据，属于地方税，是流转税中的一个主要税种，它针对于不同行业按不同税率进行征收，从建筑业、文化体育业3%的税率到娱乐业最高20%的税率不等。营业税作为价内税，税额不受成本和费用的影响，且它对每一环节的收入都要征税，容易造成重复征税。1958年税制改革时，营业税并入工商统一税，1984年工商税全面改革时，又将营业税从工商税中划分出来，恢复成为独立的税种。为了配合增值税转型改革，2008年11月5日，国务院发布了修订后的《中华人民共和国营业税暂行条例》，12月18日，财政部、国家税务总局发布了修订后的 《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》，自2009年1月1日起实行。随着“营改增”试点的逐步深入，从经济观察报得知，实施征收营业税的最后三个行业房地产、金融保险、生活服务业的“营改增”方案已于2015年5月推出，其中，房地产的增值税税率暂定为11%，金融保险、生活服务业为6%。，在2016年里，中国将会有大部分行业告别营业税。

2）.增值税

增值税，是对销售货物或者提供劳务过程中实现的增值额部分增收的一种税。增值税与消费税、营业税、关税等税种相配合共同组成了我国流转税体系，属于中央与地方共享税，其中，税收收入中的75%为中央财政收入，25%为地方收入，由国家税务局负责征收，进口环节的增值税由海关负责征收，税收收入全部为中央财政收入。根据对外购固定资产所含税金扣除方式的不同，增值税可以分为：生产型增值税，收入型增值税和消费型增值税，自2009年1月1日起，在全国范围内实施消费型增值税。增值税属于价外税，也就是由消费者负担，有增值额才征税，无增值额不征税，它的税率分为基本税率17%，低税率13%和零税率，小规模纳税人采用简易办法征收增值税，征收率为3%。一般纳税人在特殊情况下，也按简易办法分别依照3%、4%和6%的征收率计算缴纳增值税。经国务院批准，自2014年7月1日起，决定统一增值税税率，将6%和4%的增值税征收率统一调整为3%。

2、“营改增”试点

“营改增”即营业税改增值税的简便说法。具体来说，是在2011年财政部、国家税务总局经国务院的批准联合下发的“营业税改增值税”试点方案。从2012年1月1日起，“营改增”首先在上海交通运输业和部分现代服务业得以实施。至此，“营改增”试点的税制改革拉开序幕。自2012年8月1日起至年底，国务院将“营改增”试点扩大到中国的10个省市。到2013年8月1日，“营改增”已推广到全国范围内实行。根据李克强总理于2013年12月4日主持召开的国务院常务会议得知，从2014年1月1日起，邮政服务业和铁路运输业也已经纳入“营改增”的范围内，至此交通运输业的各个方面已全部纳入营改增范围，自2014年6月1日起，电信业也已经纳入“营改增”试点范围。根据经济市场消息得知，金融业、建筑业、房地产业和生活服务业四大行业营改增方案将于2016年第一季度推出，届时，“营改增”试点的范围将会涉及到曾经实施征收营业税行业的各个方面，营业税也将逐渐淡出我国的税制体系。可以说“营改增”的改革是符合税制改革的要求的，它不仅有利于解决目前营业税重复征税的问题，还将极大的促进二三产业的融合，同时，也有利于建立货物和劳务领域的增值税出口退税制度，全面改善我国的出口税收环境。

二：现代服务业特点、发展现状及“营改增”对其的影响

现代服务业“营改增”概述——根据国家科技部于2012年2月22日发布的第70号文件，现代服务业大体相当于现代第三产业，它是指建立在新的服务方式、商业模式、管理方法基础上，以现代科学技术特别是信息网络技术为主要支撑的新型服务产业，它不仅包括随着技术发展而产生的新兴服务业态，而且包括了运用现代技术对传统服务业的改造和提升。它与餐饮、住宿、商贸、仓储等传统服务业相区别，以航空运输业、信息传输、金融保险业、租赁和商务服务业、计算机软件业、科研技术服务业、房地产业、文化体育和娱乐业及居民社区服务业等为代表。

 

现代服务业的特点；发展现状

1）.现代服务业的特点

现代服务业的特点概括起来可以用“两新四高”来形容。“两新”：一是指新的服务领域，即现代服务业突破了消费型服务业领域，形成新的生产性服务业，从而适应现代城市和现代产业的发展需求；二是指新的服务模式，现代服务业是通过服务模式创新和服务功能换代而产生新的服务业态；而“四高”是指高增值服务；高感情体验、高精神享受的消费服务质量；高文化品位和高技术含量；高素质、高智力的人力资源结构。与此同时，现代服务业还具有自身的优点，主要是资源消耗少、环境污染少，体现了现代经济的可持续发展理念。

2）.现代服务业的发展现状

从目前看来，现代服务业的前景是非常乐观的，自2008年全球金融危机以来，许多生产企业和制造业企业发展放缓，而服务业的发展态势却相当良好，许多新兴企业如雨后春笋涌现出来，再加上国家的政策扶持，把现代服务业放到非常重要的位置，在这样的大背景下，发展现代服务业的热情也是非常高的。服务业的发展，一方面有利于增加就业岗位，促进国民经济发展和社会稳定，另一方面有利于扩大基础建设投资额，从而有利于扩大内需，促进投资消费的良性互动。

然而，由于受多方面因素的影响，我国现代服务业的发展仍然存在一些问题，需要引起高度重视。首先，我国服务业内部结构转换和升级还不完善，只能依靠传统产业来拉动，真正的金融、保险、软件服务信息等现代服务业主导作用还不明显，这需要政府积极发挥主导作用，引导企业加快产业升级；其次，我国的现代服务业创新能力不足，自主品牌较少，缺乏有国际竞争力的品牌，这需要创新商业模式，大力发展我国的科学技术，引进和培育高技术的人才，把人才优优势转化为资源优势，增强服务的自主创新能力。

2、“营改增”对现代服务业的影响

营业税改增值税对现代服务业有一定的影响，分别为有利影响和不利影响

1）. “营改增”对现代服务业的有利影响

 有利于完善税制，消除重复征收，降低服务业成本，增强企业发展能力有利于社会专业化分工，促进服务业产业融合，有利于社会化分工，促进二三产业融合，有利于优化投资、消费和出口结构，促进经济健康协调发展。

2）.“营改增”对现代服务业的不利影响

 虽然营业税改增值税有诸多好处，但是有很多我们不得不去面对的不良影响

 

 营改增不成熟给企业带来的麻烦：小规模纳税人无法提供发票，例如：餐饮企业分别向国税、地税申

报账目，对于企业来说太麻烦，增加了人工成本。不少餐饮企业采购来源于农户和个体商户，他们大多无

法提供增值税专用发票，餐饮企业难以抵扣，还有些服务业缴费设施不完整。

 三：现代服务业在“营改增”试点过程中遇到的问题

 “营改增”在上海开始试点，后来逐步推广到全国范围，从交通运输业和部分现代服务业入手，取得了较大的成效，但在改革过程中仍然存在着一些问题需要解决，主要有：

部分“营改增”试点现代服务业税负不减反增

众所周知，“营改增”税收制度改革的初衷就是为了解决货物与劳务税制不统一和营业税重复征税的问题，但是，在“营改增”实施过程中，却出现了部分试点企业特别是交通运输业和部分现代服务业的税负“反增不减”的现象，究其原因，主要是“营改增”出台以后，部分企业的增值税税率偏高，从而导致了较明显的增税效应，与此同时，“营改增”仍不彻底，许多行业尚未纳入试点，不可避免地存在着增值税运行链条不完整、进项税额抵扣不充分的局限，例如鉴证服务业、咨询服务业等行业中，很少有外购的货物与服务，导致可供抵扣的进项税额较少，税负就可能相应增加。此外，还有一个重要的原因就是企业的投资周期，因为在税制改革前，部分试点企业已经发生了设备的投资项目，从而相对减少了可抵扣的进项税额，这就使得销项税额与进项税额无法匹配，导致税负水平的增加。

2、“营改增”试点在实际操作中面临的困难

试点政策的发布与实施的时间间隔较短，没有给企业更多的时间准备，导致企业对政策的解读不够清晰，影响政策的执行和企业的正常经营，同时也对税收征管部门的工作带来了一定的困难，主要体现在： 

 1）.取得和开具增值税专用发票遇到困难

 在企业对改革后的增值税报税流程不熟悉，对企业工作的顺利推进带来一定的不利影响，同时，部分试点企业在取得和开具增值税专用发票时遇到困难，影响增值税的正常抵扣，如一些财务核算不健全的一般纳税人企业不能准确地向税务机关提供增值税销项税额、进项税额等资料，以及在对于一些未纳入试点的期间费用如公路运输管理费、过路费，不能取得可以抵扣的增值税进项税额抵扣发票，都影响了“营改增”的实施。

 2）.税收征管手段缺失导致征管效率下降

“营改增”后，围绕营业税设计的发票将废止，地税部门“以票控税”征管手段将缺失，直接影响到其他地方各税的征收管理。特别是实行“以票控税”的的个体工商户，原来进行附征的个人所得税、城建税、教育费附加等出现大量流失。同时还将削弱地税部门代收政府性基金（费）的职能，目前地税部门代征的地方政府收费主要有价格调控基金、防洪保安资金、工会经费和残疾人保障基金等，在征收上实行税、费、基金同征同管方式。“营改增”实施后，代征力度和效率将大幅下降。

3）. 征管体制不顺造成国税、地税工作衔接不畅

 从试点情况来看，由于纳入试点行业与营业税税目不相一致，实际工作中造成政策难以把握，与国税部门容易引起争议，特别是企业情况不一，部分企业持观望态度，给纳税人移交带来许多困难。在试点过程中我们发现有的国税部门采取“抓大放小”的方法有选择性的接收，对部分纳税人甚至采取变更登记或重新登记的办法，争取所得税的管辖权，国税、地税为此产生磨擦，在工作任务繁重的情况下，增加了工作压力。

 

 四、对现代服务业“营改增”的建议

针对上述“营改增”试点过程中遇到的问题，再结合“营改增”出台的目的，我们应该从制度、税率以及企业内部等方面，对企业的引导加以调整和完善，使“营改增”试点真正能够促进我国企业特别是现代服务业转型升级，促进其健康发展。首先，由于我国“营改增”试点尚处于初级阶段，不健全和不成熟在所难免，从短期来看，作为一种权宜之计，我们应该鼓励各试点地区及时制定、落实一些财政补贴政策，而从长期来看，要降低税负，必须根据实际情况适当降低税率。其次，从对企业的引导方面，我们应该鼓励企业大力开展对“营改增”的学习与宣传，增强财务人员对增值税基本原理、税率、纳税环节和纳税要求的认识，同时，也要重视培养财务人员的税收筹划意识，使企业最大限度的“营改增”为企业带来的效益。具体来讲，应该：

统一采用低税率，避免增值税税率复杂化 

根据“十二五”规划纲要，“公平税收负担”是我国未来税收制度改革的原则之一。目前，“营改增”税制改革在现代服务业中针对不同业务新增了11%和6%两个税率，增加了增值税的税率档次标准，与原来税制设计的初衷有所冲突，因此考虑简化税率结构，统一采用低税率，使税负达到均衡成为必要，避免税率结构复杂而导致的征管效率降低等问题。

采取果断措施降低相关行业税负

以交通运输行业为例，可抵扣进项税额较少，不少企业的税负出现不降反升的现象，是因为大部分企业实际可用于抵扣的主要是购进固定资产、生产材料等进项税额，但大多数企业的生产周期已处于成熟期，购买运输工具的周期是5～10年。除此之外，有形动产租赁行业，在“营改增”改革中，也容易出现税负上升的情形。因此应采取相应措施，降低相关行业的税负。 

3、调整国家中央及地方的增值税分享比例

增值税属中央与地方共享税，税收收入中的75%为中央财政收入，25%为地方财政收入，进口环节的增值税由海关负责征收，税收收入全部为中央财政收入。“营改增”税制改革的实施，关系到现有财政体制的调整和税制结构的优化。目前 “营改增”试点改革中的税收收入暂时归试点地区地方本级收入，只能作为权宜之计，便于管理[12]。从长远来看，应该合理地划分各级政府间的财力，调整中央与地方享有增值税收入的比例，从而稳定中央与地方利益关系，合理分配各级政府的财力。 

4、逐步扩大“营改增”试点行业范围

 

未来对于“营改增”试点行业的选择，应遵循阶段性推广和先易后难的原则。下一阶段，改革应优先在与第二产业关联度相对密切的行业推行，如邮电通信、铁路运输、建筑安装、不动产销售业、邮电通信业和仓储业等，以消除或减少因营业税与增值税并存所引起的增值税抵扣链条中断等问题[13]。同时，选择适当时机，将代理、广告、旅游业和无形资产销售等服务业纳入增值税征收范围。在“营改增”大势已定的情况下，应尽快列出改革时间表，有计划、有步骤地稳步推进。

 5、实行彻底的分税制，完善国税和地税征管体制

 随着“营改增”试点范围的不断扩大，国税和地税征管体制也面临着重大挑战，国税和地税机构分设存在分工失衡、职能交叉、效率不高等问题。因此要在税制改革过程中坚持并不断完善国税和地税机构分设体制，重构中央税与地方税体系，严格按照税种类型划分国税和地税征管职责范围，实行比较彻底的“分税分管”体制，国税以企业所得税、个人所得税、增值税为主，地税以房地产税、消费税为主。

6、企业内部大力宣传“营改增”，合理实施纳税筹划

对于企业内部而言，应大力宣传“营改增”税制改革的相关政策，通过各种方式组织财务人员进一步学习增值税的相关专业知识，培养其积极获取增值税专用发票的意识。同时，还应该加强培养财务人员纳税筹划意识，在合法合理的前提条件下，合理筹划税收，使企业尽可能的降低税负水平，从而增加其净利润。

五：中国移动公司案例分析

移动公司简介

中国移动通信集团公司（CMCC，以下简称中国移动），与中国联通，中国电信作为我国内地三家移动通信运营商，其网络制式经历了GSM,TD-SCDMA和TD-LTE三个阶段。在原中国电信移动通信资产总体剥离的基础上，中国移动通信集团公司成立于2000年4月20日，并于次月正式挂牌。中国移动（香港）集团公司由其全资拥有，并间接拥有中国移动有限公司（简称“上市公司”）72.41%的股份，同时也在内地31个省（自治区、直辖市）和香港设立全资子公司，并在纽约和香港上市。

中国移动作为中国内地最大的移动通信服务供应商，拥有庞大的资产规模和用户群体，其网络覆盖范围也遍布全国。2014年，中国移动再次入选《金融时报》世界500强。除了原有的“动感地带”、“神州行”、“全球通”外，中国移动于2013年12月18日公布了与正邦合作设计的4G品牌“And！和”，标志着中国移动4G业务的正式启动。基于此，本文选取中国移动为例来研究“营改增”试点对现代服务业税负及利润的影响，能够更好地体现案例所需要的行业代表性和企业典型性的要求。接下来将以中国移动2014年的财务报表的年度数据为例，模拟测算该年度实行“营改增”之后对公司收入、成本 、资产、税负和税后利润的相关影响。

2、移动公司近几年运营情况，纳税情况和营业利润情况

根据中国移动可持续发展报告以及近几年的财务报表数据，可以整理出近几年公司的营运状况、纳税情况以及营业利润状况，如表4.1、表4.2所示：

表4.1 2009-2013年中国移动营运收入及纳税总额 单位：亿元

2009年

2010年

2011年

2012年

2013年

营运收入

4521

5104

5578

6112

6302

收入同比增长率（%）

12.9

9.3

9.57

3.1

纳税额

506.9

565.4

621.2

739

756.2

数据来源：中银国际

 从上表可以看出，中国移动的营运收入在2009年 到2013年每年都保持稳定的增长，纳税额随着收入的增加而增加，随着规模的不断扩大，公司的税收负担也越来越重。

表4.2 2009年到2014年中国移动主营业务收入与净利润比较 单位：亿元

2009年

2010年

2011年

2012年

2013年

2014年

净利润

1154.2

1200

1259.8

1292.7

1217

1092.8

同比增长率（%）

4.0

5.0

2.7

-5.9

-10.2

主营业务收入

1470.08

1507.54

1512.99

1505.22

1356.49

1173.34

同比增长率（%）

2.55

0.36

-0.51

-9.9

-13.5

数据来源：中银国际

根据上表可知，2009年到2011年中国移动主营业务收入一直处于增长状态，2012年首次出现小幅度下降，其后两年降幅更大，而净利润也在2013年出现了较大幅度的下降，出现2012年主营业务收入下降，净利润反而增加的主要原因在于银行利息183亿元的税前利润，2013年之后净利润也随着主营业务收入降低而降低，原因在于获得的利息收入无法弥补净利润下降的情况。2013年和2014年中国移动利润下降，究其原因主要有：移动普及率已经很高，加之各方面竞争加剧，增长空间不大；成本增长较快，也是中国移动利润下滑的原因之一，从报表中得知，2013年的成本增长达到15.2%；还有众所周知，中国移动在3G时代面临着来自中国联通和中国电信的压力，也是原因之一。

 3、移动公司在“营改增”税制改变后适用税率的情况变化

 从2014年6月1日起，“营改增”税制改革正式在电信业中实施，应税范围包括了基础电信服务和增值电信服务。基础电信服务主要是指语音通话服务，其适用税率设定为11%，增值电信服务主要是指互联网服务以及信息服务，其适用税率设定为6%，不再以3%的营业税税率缴纳营业税。“营改增”后，中国移动“预存话费送手机”等业务活动将被视为视同销售行为，将对其计算销项税额，且税率调整为适用的增值税率。接下来，将主要分析“营改增”对中国移动税负及利润的影响。

4、“营改增”对移动公司营业税与增值税的比较分析

1）. 由于在近几年的年报中，并未将中国移动的基础业务和增值业务占收入的比重列出，设两项业务比重各占50%，且由于现在处于“营改增”税改的初期，增值税可抵扣的进项税额比较少，假设两项业务可抵扣的进项税额占营运支出的比例都低于10%，现根据2012年到2014年年报的相关数据，对税改前的营业税和税改后的增值税进行计算比较，如表4.3所示：

 

表4.3 2012-2014年中国移动营业税与增值税税负的差异 

 单位：百万元（百分比除外）

2012年

2013年

2014年

营运收入

560413.00

630177.00

641448.00

营运支出

409891.00

494528.00

524144.00

税前利润

171300.00

158579.00

117304.00

营业税率

3%

营业税

16812.39

18905.31

19243.44

基础电信业务税率

11%

基础电信业务占比

50%

基础电信业务收入

280206.50

315088.50

320724.00

基础电信业务销项税额

30822.72

34659.74

35279.64

基础电信业务进项税额占营运支出比例

5%

基础电信业务进项税额

20494.55

24726.40

26207.20

基础电信业务应交增值税

10328.17

9933.34

9072.44

增值电信业务税率

6%

增值电信业务比例

50%

增值电信业务收入

280206.50

315088.50

320724.00

增值电信业务销项税额

16812.39

18905.31

19243.44

增值电信业务进项税额占营运支出比例

3%

增值电信业务进项税额

12296.73

14835.84

15724.32

增值电信业务应交增值税

4515.66

4069.47

3519.12

销项汇总

47635.11

53565.05

54523.08

进项汇总

32791.28

39562.24

41931.52

应交增值税

14843.83

14002.81

12591.56

税额差异

-1968.57

-4902.51

-6651.88

数据来源：中国移动2012到2014年年报

假设将上表中的基础电信业务比例和增值电信业务比例调整为分别占营运收入的60%和40%，测算出的应交增值税和营业税税额差异2012到2014年分别调整为833.50百万元、-1751.62百万元和-3444.64百万元。相反的，若将上表中的基础业务比例和增值业务比例调整为分别占营运收入的40%和60%，测算出的应交增值税和营业税税额差异2012到2014年分别调整为-4770.63百万元、-8053.39百万元和-9859.12百万元。由于中国移动基础业务增值税率为11%，

而增值业务增值税税率为6%，由以上比较可知，只要降低基础业务占营业收入的比重，同时增加增值业务占营业收入的比重，就能大大降低企业税负。

2).如果将中国移动的基础业务和增值业务可抵扣的进项占营业支出的百分比由5%和3%分别提高到5.4%和3.4%，根据2012年到2014年的年报数据，对税改前的营业税和税改后的增值税进行计算比较，如表4.4所示：

表4.4 调整2012-2014年中国移动进项可抵扣税额占营业支出比重的税负差异

 单位：百万元（百分比除外）

2012年

2013年

2014年

营运收入

560413.00

630177.00

641448.00

营运支出

409891.00

494528.00

524144.00

税前利润

171300.00

158579.00

117304.00

营业税率

3%

营业税

16812.39

18905.31

19243.44

基础电信业务税率

11%

基础电信业务占比

50%

基础电信业务收入

280206.50

315088.50

320724.00

基础电信业务销项税额

30822.72

34659.74

35279.64

基础电信业务进项税额占营运支出比例

5.4%

基础电信业务进项税额

22134.114

26704.512

28303.776

基础电信业务应交增值税

10328.17

9933.34

9072.44

增值电信业务税率

6%

增值电信业务比例

50%

增值电信业务收入

280206.50

315088.50

320724.00

增值电信业务销项税额

16812.39

18905.31

19243.44

增值业务进项税额占营运支出比例

3.4%

增值业务进项税额

13936.294

16813.952

17820.896

增值业务应交增值税

2876.096

2091.358

1422.544

销项汇总

47635.11

53565.05

54523.08

进项汇总

36070.408

43518.464

46124.672

应交增值税

11564.702

10046.586

8398.408

税额差异

-5247.688

-8858.724

-10845.032

数据来源：中国移动2012到2014年年报

对比表4.4和表4.3可知，中国移动如果增加两项业务可抵扣进项税额占营业支出的比重，其税负水平也将大幅降低。

5、“营改增”对中国移动净利润的影响分析

“营改增”之前税负的测算：

(1)营业税金及附加=营业额*3%*（1+10%）=0.033X

(2)企业所得税=（营业收入-营业成本-营业税金及附加）*25%=0.24175X-0.25Y

(3)税改前的税负=（1）+（2）=0.2748X-0.25Y

“营改增”之后税负的测算：

(1)应交增值税=11%÷（1+11%）X-17%÷（1+17%）YZ

(2)营业税金及附加=应交增值税*10%=[11%÷（1+11%）X-17%÷（1+17%）YZ]*10%

(3)企业所得税=0.2227X-0.04YZ-0.25Y

(4)税改后的税负=（1）+（2）+（3）=0.3318X-0.1199YZ-0.25Y

2.由以上计算公式，可测算“营改增”对中国移动净利润的影响：

净利润=(营业收入-营业成本-营业税金及附加)*(1-所得税率)

(1)税改前净利润=（0.967X-Y）*75%

(2)税改后净利润=（0.891X+0.1598YZ-Y）*75%

若税改前后净利润保持不变，可计算得出销售成本率YZ/X=0.4756

由上述分析可知，若Z为100%，则YZ/X=Y/X为销售成本率，当销售成本率Y/X大于47.56%，税改之后企业的税负降低，净利润增加，相反若小于47.56%，则相反。换言之，若当销售利润率小于52.44%时，税负降低，净利润增加，相反若销售利润率大于52.44%时，税负增加，净利润减少。

由中国移动2014年报可知，公司的销售毛利率为（641448-524144）÷641448≈18.29%，若将营业成收入641448百万元、营业成本524144百万元代入等式YZ/X=0.4756，可计算出Z≈58.2%，即只要进项可抵扣税额占营业成本的58.2%以上，销售毛利率才可能保持18.29%，企业税负才不会有所增加，净利润才不会减少。

6、对中国移动“营改增”过程中的建议

针对以上分析内容，为了降低中国移动“营改增”过程中的税负水平，增加其净利润，现对其面临的问题，提出相应的建议，促进其朝着有利的方向发展。

1）.加强增值税专用发票管理，增加进项可抵扣金额

由于“营改增”之后，企业进行进项可抵扣的唯一凭证就是在购进相关成本中取得的增值税专用发票，而一般只有一般纳税人才能提供完善的增值税专用发票，小规模纳税人和财务制度不健全的企业很难提供增值税专用发票，因此中国移动应尽可能地选择一般纳税人作为合作企业，最大限度的获得进项可抵扣的凭证，增加成本中的进项可抵扣率。

2.加强对财务人员素质的培养，推动相关纳税筹划

加强财务人员素质的培养，最主要的是加强对其财务知识业务水平的培养，

在企业内部大力宣传“营改增”相关政策，通过各种方式组织财务人员进一步学习增值税相关的专业知识，培养其积极获取增值税专用发票的意识。同时，还应该加强培养财务人员纳税筹划意识，在合法的前提条件下，合理筹划税收。

3.优化业务结构，使其适应增值税相关规定

由于中国移动业务主要分为基础业务，增值业务以及诸如“存话费送手机”终端销售一类的“视同销售”行为一类的业务，由上文可知，基础业务的适用增值税税率为11%，增值业务适用增值税税率6%，因此，中国移动应在测算如何协调发展两大业务才能更好地既降低税额，又提高利润的基础上，有重点的发展各项业务[15]。针对“视同销售”行为，中国移动应尽量减少实物的赠送，尽可能选择产品折扣方式，并在发票中写明销售额和折扣额。

结 论

“营改增”作为我国现阶段税制改革的重大举措，对优化我国产业结构、完善税制、转变经济发展方式无疑起着重要的作用。随着“营改增”在我国全面实行，以中国移动为代表的电信行业的“营改增”都势在必行，而电信行业作为现代服务业一个重要的方面，实施“营改增”税制改革有利于促进其健康发展，同时有利于提高其服务水平。

本文从具体案例入手，选取中国移动通信集团公司作为研究对象，模拟测算“营改增”对企业税负及净利润的影响。第一部分详细阐述了营业税、增值税等“营改增”相关概念；第二部分进一步针对现代服务业，分析了现代服务业的特点、发展现状及“营改增”可能对其产生的影响；第三部分则主要分析了“营改增”试点过程中遇到的难题和问题，并对其提出相应的建议；第四部分则作为全文的主体，根据中国移动2012到2014年的数据，对“营改增”对其税负及利润的影响进行了模拟测算，并对其提出应对“营改增”的建议。

虽然“营改增”在改革初期由于难以完全抵扣进项税额等原因而导致税负可能反增不减，利润有所下降，但只要抓住这些特点，尽量增加进项可抵扣的比例，不利影响就会逐渐削弱，使企业朝着健康的方向发展。

参考文献

[1] 财政部、国家税务总局. 关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知（财税[2013]37 号）. 2013.5

[2] 王彩霞．营业税改征增值税[M].北京：民主与建设出版社，2013．

[3] 潘文轩．税制“营改增”改革试点的进展、问题及前瞻[J]．现代经济探讨，2014（12）．

 [4] 胡晓鹏．“十二五”上海现代服务业的创新发展思路研究[R]．国家社科研究课题，2010．

[5] 蒋三庚.现代服务业研究[M].北京：中国经济出版社，2007:93.

[6] 郑艳红，对服务业征收增值税的相关问题探讨[J].企业家天地，2010，9：116.

[7] 龚辉文，关于增值税、营业税合并问题的思考[J].税务研究，2010，5：41.

[8] 潘文轩.企业“营改增”税负不减反增现象分析[J]．商业研究，2013（01）．

[9] 郝龙航，王骏．“营改增”机遇与挑战[M].北京：中国财政经济出版社，2013．

[10] 胡怡建．上海服务经济转型还需税收制度推进[J]．涉外税务，2010（05）．

[11] 陈硕.促进现代服务业发展的税收政策研究[D].济南：山东财经大学，2012.

[12] 刘海庆，米月皎.“扩围”后的增值税税收分成比例设计[J].税收经济研究，2011,44（3）：42-45.

[13] 张斌．国外实行增值税“扩围”的做法和经验[J]．中国党政干部论坛，2012（4）．

[14] 胡坚波.中国移动通信发展现状和趋势分析报告[M].北京：电子工业出版社，2009.

[15] 郭国庆.中国通信行业发展趋势展望报告[M].北京：中国人民大学出版社，2009.

致 谢

时光飞逝，转眼间四年的学习就即将结束，在这几年的学习生活中，我学到了很多财务方面的专业知识以及很多做人的道理。也认识了来至不同地方的同学和老师，并且还得到了他们很多的帮助和鼓励，在这里我要向他们表达我最诚挚的谢意。

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