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税收的优先效力(三)

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毕业论文范文题目：税收的优先效力(三)，论文范文关键词：税收的优先效力(三)
税收的优先效力(三)毕业论文范文介绍开始：
债权人即可行使其债权。由此可以看出税收债权获偿的风险更大。
税收作为公有利益的体现所具有的特殊性，即公益性，使税收优先权的确立成为必要。税收债权不同于私法之债。私法之债绝大多数为直接的对待给付，债务人在接受对价后履行债务的自愿性较强。而税收债权它是一种当事人之间非直接对待给付的债权，纳税人不易看到其利益，容易使纳税人把纳税看作额外支出。尽管经济学在理论上已经证明了纳税人缴纳税款与接受的公共物品之间存在着等价交换关系，但是这不是一种一一对应的关系。况且该观点为纳税人所接受还很困难。所以相对于私法之债，纳税人履行义务（缴纳税款）的自愿性较弱，更容易受到当事人的阻碍。而且，税收作为提供公共物品的财政来源有着排除他人消费的不可能性，这更易给纳税人提供一种不合作的激励。因此纳税人不愿缴纳税款“搭便车”的心理十分普遍。再加上面对众多纳税人以及纷繁复杂的税种税目，作为税收债权人的国家税务机关（税收债权人实质上是国家，而税务机关为其代表），不可能获取充分必要的纳税人信息。即使这种可能存在，也需要支付数额巨大的税收成本，然而这样就违反了税法的效率原则，也是不理性的。而私法债权则不同，由于它发生在特定的当事人之间，获取信息的可能性要大得多，而支付的成本却远远要小。所以赋予税收债权的优先效力是有必要的。
此外，与私法之债相比而言，税收债权作为公法之债的保障手段较少，且保障手段的限制较多。如前所述，税收之债与私法法定之债有着共通性，因此现代税法都在将私法上保障债权的手段借用于税收债权的保障，如担保，撤销权，代位权等。在行使这些权利时，税收债权人还要依照法律规定的特殊条件和程序进行。如《税收征管法》第38条之规定：“税务机关在限期内发现纳税人有明显的转移、隐匿其应纳税商品、货物以及其他财产或者应纳税的收入的迹象的，税务机关可以责成纳税人提供纳税担保。”可以看出，只有在法律规定的条件发生时税务机关才能要求纳税人提供担保。而民事担保则不同，可以依意思自治的原则自由设定。基于这种考虑，有必要承认税收债权的优先效力。
二、税收债权与抵押权、质权和留置权的竞合税收债权在一般情况下是优先于普通债权的。当税收优先权与抵押权、质权发生竞合时，一般情况下宜按照物权内部优先的原则来处理，即时间在先、权利在先的原则，使税收债权有条件地优先于设定有抵押权和质权的债权而优先受偿。对于抵押权、质权发生效力的时间，民法上均有明确的规定。至于税收优先权产生的时间则宜规定为税务机关核定纳税数额，或者法定清偿期届满时。我国《税收征管法》将税收优先权产生的时间定为纳税义务发生时，有些不尽合理。一般当税法所规定的税收要素被满足时，纳税人的义务也就发生了。然而纳税义务都是有法定的清偿期或履行期的。在民法中，只有债务已届至清偿期或者履行期限届满时，债权人才有可能强制债务人履行其债务；有担保的债权人也只有在债务人在履行期或清偿期内未履行其债务时，才可以行使其优先受偿的权利。基于同样的理由，税收作为公法上的债权，也只有当纳税人在规定的纳税履行期或清偿期内未缴清税款、造成滞纳时，税务机关才能核定纳税人未缴纳的税款数额，通知纳税人限期缴纳税款。只有在期限届满时，税务机关才可以行使其税收优先权，就如同有担保的债权人一样。
而且我们可以看出，如果规定税收优先权与纳税义务同时产生的话，对保障国家税收债权是更为有利的，但是对纳税人的交易相对方而言则是不公平的。作为交易相对方的债权人想要通过担保物权的方式来强化自己债权的效力是不大可能的。由于信息不对称，交易相对方在为强化债权效力而设定抵押权、质权或者留置等担保物权时，是无法获知纳税人被核定的纳税数额和欠税情况的，又或者由于获取交易信息的高额成本，阻碍交易的进行。更何况纳税人的纳税数额由于交易的不断发生是处于不断变化之中的，例如增值税。由于税收优先权针对的是纳税人的全部财产，当欠缴的纳税数额需要由纳税人所提供的抵押物、质押物，或留置的财产来清偿时，这种担保物权由于时间上的滞后，就无法发挥其应有作用了。因此，可以考虑将税收优先权产生的时间定为纳税数额的核定时间。而且，这也符合税收权作为一种债权的要求，也具有现实意义。目前我国税收征管法规定由税务机关定期公告纳税人的欠税情况。对纳税人欠税情况的把握比对纳税人纳税义务发生的把握相对要容易些，成本也相对较小。将核定税额作为时间标准的另一理由是应当使税收债务明确、具体，即税额确定。纳税数额确定，无异议，是税收作为债权所要求的。如果债务不明确具体，作为债权人的税务机关也无法行使其税收债权。所以，只有当担保物权的设定于课税核定之后时，所核定的税收才能优先于有担保物权的债权受偿。
这里还需要指出的是留置权的问题。当税收优先权与留置权生竞合时，留置权应当优先于税收债权。留置权是一种法定担保物权，它在符合一定条件时，依法律的规定产生，而不依当事人之间的协议设定，因此留置权具有较强的担保机能。一般情况下，当留置权与抵押权、质权发生冲突时，均优先于这两者，而且因留置权担保的债权往往是有利于保全其他债权人的利益的，所以留置权一般不仅应当优先于抵押权和质权，而且也应当优先于税收债权，而不论留置权与税收优先权两者产生时间的先后。
三、税收债权与特殊利益和费用、罚款和没收违法所得的竞合对一些特殊利益和费用，税收是不能优先行使的。这些利益和费用主要是指生存性费用，如职工工资，和费用性利益，如破产费用、司法费用等。在前述特别法规定中的职工工资、储蓄的本金和利息，以及保险金均属于生存性利益的范畴。清算中的费用、劳动保险费用等则属于费用性利益。
在私法中尽管生存性利益可以优先于普通债权受偿，但其并不能优先于已设定担保的债权。但在税法中，从前述法律法规中关于生存性利益受偿顺序的规定，我们可以看出生存性利益是可以优于税款受偿的。这是税法生存权保障原则的体现。保障生存权乃是宪法层次的要求。我国宪法规定：“国家尊重和保障人权。”而生存权是人权中最基本的内容，它是指人性的尊严不可侵犯的权利，是属于宪法上的基本价值决定。生存权保障具体体现到税法中来，则为课税不应当危害到公民的生存，国家只能就不影响公民生存所必要的财产部分加以征收。这里的公民不仅包括纳税人，还应当包括与纳税人的家属，以及与纳税人有关的其他公民，例如纳税人所经营公司的职工。使生存性利益优先于税收债权，例如职工工资，可以使职工的生存得到有效的保护，否则，如果职工生存无法得到保障的话，必然引起社会动荡。
费用性利益优先于税收债权，是指一些清算费用、破产费用、保存费用等为债权人的共同利益而发生或者为实现债权所必需的费用。由于这些费用的支出是有利于所有债权人，因此，应当优先于税收债权而受偿。与税收的性质所不同的是，罚款和没收违法所得具有惩罚或制裁的性质，而其所具有公益性远不如税收，所以税收与罚款、没收违法所得发生竞合时，应当确认税收的优先效力。
「注释」
① 金子宏著：《日本税法原理》，刘多田，杨建津，郑林根译，中国财政经济出版社1989年版，第18-19页。
② 美浓部达吉著：《公法与私法》，黄冯明译，台湾商务印书馆1937年版，第70夜。
③ 同②，第71页。
④ 「美」丹尼斯 C. 缪勒著：《公共产品选择理论》，杨春学等译，中国社会科学出版社1999年版，第16页。
⑤ 同④，第49页。 ⑥ 同④，第16页。
「参考资料」
〔1〕金子宏著：《日本税法原理》〔M〕，刘多田，杨建津，郑林根译，北京：中国财政经济出版社，1989.
〔2〕熊伟：《税收优先权研究》〔J〕，载《珞珈法学论坛》（第二卷），武汉大学出版社，2002.
〔3〕美浓部达吉著：《公法与私法》〔M〕，黄冯明译，台湾商务印书馆，1937.
〔4〕熊伟：《论税收优先权与担保物权的竞合》〔J〕，载《法学评论》，2002年第4期。
〔5〕陈清秀：《税法总论》〔M〕，台湾三民书局，1997，〔6〕陈本寒主编：《担保法通论》〔M〕，武汉大学出版社，199

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