[摘 要] 我国长期以来企业所得税会计处理依据的是财政部1994年发布的财会字[1994]第025号《企业所得税会计处理的暂行规定》(下称原规定),2001年颁布的《企业会计制度》中关于企业所得税会计处理基本上沿用了上述文件的规定。2006年2月财政部发布的《企业会计准则第18号——所得税》(下称新准则)与原规定比较不论是理念还是方法都有重大变化。它充分借鉴了《国际会计准则第12号——所得税》的做法,体现了与国际惯例趋同的原则。
　　[关键词] 企业所得税 会计处理 准则
　　
　　一、新准则的主要内容
　　
　　在我国实际工作中,大多数企业对所得税的会计处理方法是按税法规定计算出应交所得税,同时按照相同的数额确认所得税费用,即采用应付税款法。这样确认的所得税费用通常不够准确,也无法与国际准则保持一致。针对这些问题,本次所得税准则重点规定和说明的问题有:
　　1.采用资产负债表债务法核算所得税
　　在资产负债表债务法下,资产负债表项目直接确认,利润表项目间接确认。即首先计算确认资产负债表日的递延所得税资产或递延所得税负债,然后倒挤出本期所得税费用。
　　2.要确定资产、负债的计税基础
　　新准则强调的是企业在特定时日资产、负债的账面价值与该资产和负债的计税基础之间所存在的差异,主要是从余额的角度来进行分析;在这种计税基础上,新准则强调的是资产、负债的账面价值与其计税基础之间所存在的暂时性差异,并将这种暂时性差异对企业的影响分为递延所得税资产和递延所得税负债分别加以处理。
　　3.定义暂时性差异的概念
　　资产、负债的账面价值与其计税基础的差异为暂时性差异,分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。应纳税暂时性差异,是指未来产生应税金额的暂时性差异;可抵扣暂时性差异,是指未来抵扣应税金额的暂时性差异。
　　4.企业所得税确认规定
　　当期和以前期间应交未交的所得税确认为负债,已支付的所得税超过应支付的部分确认为资产。应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异按照预期收回该资产或清偿该负债期间的适用税率相乘产生递延所得税负债或递延所得税资产。原则上企业应当确认所有应纳税暂时性差异产生的递延所得税负债;原则上企业应当以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应税所得为限,确认由可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产
　　5.企业所得税计量规定
　　新准则在计量第一条中明确规定,资产负债表日对于当期和以前期间形成的当期所得税负债(或资产),应当按照税法规定计算的预期应交纳(或返还)的所得税金额计量,即计量应交所得税。企业当期所得税和递延所得税应当作为所得税费用或收益计入当期损益,但不包括企业合并和直接在所有者权益中确认的事项。与直接计入所有者权益的交易或者事项相关的当期所得税和递延所得税,应当计入所有者权益而不是所得税费用。
　　6.披露要求
　　在资产负债表中列示递延所得税资产和递延所得税负债,在利润表中列示所得税费用,在附注中披露所得税费用(收益)的主要组成部分;所得税费用(收益)与会计利润关系;未确认递延所得税资产的可抵扣暂时性差异、可抵扣亏损的金额等多项信息。
　　
　　二、新准则与原制度差异比较
　　
　　1.会计处理方法
　　原制度要求企业采用应付税款法和纳税影响会计法核算所得税。纳税影响会计法包括递延法或债务法,其中债务法为收益表债务法。新准则要求企业一律采用资产负债表债务法核算递延所得税。
　　2.引入“计税基础”的概念
　　资产负债表债务法要确认递延所得税负债或递延所得税资产,这就要求企业在取得资产、负债时,应当确定其计税基础。所以新准则引入了“计税基础”的概念。
　　(1)资产的计税基础,是指企业收回资产账面价值过程中,计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。
　　(2)负债的计税基础,是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。
　　3.确认差异
　　(1)原制度将会计与税法在收入、费用确认和计量时间上存在差异称为时间性差异,采用应付税款法时将时间性差异视同于永久性差异,采用收益表债务法时将时间性差异对当期所得税影响确认为递延税款,该递延税款是当期发生数,不直接反映对未来的影响,不处理非时间性差异的暂时性差异。
　　(2)新准则采用资产负债表债务法,引入计税基础的概念,注重暂时性差异。暂时性差异包括所有时间性差异,也包括非时间性差异的暂时性差异。例如资产评估增值确认后要调整资产的价值和权益的价值,增值导致当期所得税和递延所得税直接影响的也是权益,这一递延所得税的基础就是非时间性暂时性差异。暂时性差异与使用税率的乘积可直接得出递延所得税资产和递延所得税负债余额,资产负债表上列示这一余额能直接反映其对未来的影响,但是当期发生数要用本期余额与上期余额的差计算得出。
　　(3)原制度和新准则都将会计与税法在收入、费用确认和计量的口径上存在差异称为永久性差异,该项差异只影响本会计期间。如确定企业本期或以前期间的应交所得税时设定抵扣限额的招待费和工资、企业取得无息借款、不能在计税时从应纳税所得额中扣除的各类行政罚款、取得收益不需征税的国债利息收入等。
　　4.弥补亏损的会计处理不同
　　我国现行税法允许企业亏损向后递延弥补五年,原制度关于所得税处理规定中对可结转后期的尚可抵扣的亏损,在亏损弥补当期不确认所得税利益。新准则要求企业对能够结转后期的尚可抵扣的亏损,应当以可能获得用于抵扣亏损的未来应纳税年得额为限,确认递延所得税资产。使用该方法,企业应当对五年内可抵扣暂时性差异是否能在以后经营期内的应税利润充分转回作出判断,如果不能,企业不应确认。
　　
　　三、新准则与国际会计准则差异比较
　　
　　所得税准则是在借鉴《国际会计准则第12号——所得税会计》并结合我国的实际情况的基础上制定的。国际会计准则所得税核算采用资产负债表债务法,引入暂时性差异的概念并据此计算递延所得税负债和递延所得税资产,由此确认的所得税费用包括当期所得税费用和递延所得税费用。新准则基本采纳了国际会计准则的做法,只是国际会计准则在企业合并、以公允价值计价的资产、商誉、以股份为基础的支付确认上更具体。
　　四、执行新会计准则对企业财务状况影响分析
　　所得税准则要求企业将递延所得税资产和递延所得税负债分别作为非流动资产和非流动负债在资产负债表中列示,并且要求企业要对递延所得税资产的账面价值进行复核,如果未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用以抵扣递延所得税资产的利益,应当减记递延所得税资产的账面价值。从我国企业实际情况分析,资产、负债的账面价值与计税基础存在暂时性差异,进而将产生递延所得税资产和递延所得税负债;执行原会计制度时,绝大部分企业采用应付税款法,不确认递延所得税资产和递延所新旧会计准则差异比较与分析得税负债;执行新准则后,采用资产负债表债务法,将产生递延所得税资产和递延所得税负债,从而影响企业的财务状况。需要注意的是弥补亏损的会计处理,新准则对弥补亏损当期允许确认所得税利益,确认递延所得税资产,这就要求企业必须对五年内可抵扣暂时性差异是否能在以后经营期内的应税利润充分转回作出正确判断,如果不能转回则不应确认该项递延所得税资产。
　　
　　参考文献:
　　[1]中华人民共和国财政部制定.企业会计准则,2006,经济科学出版社
　　[2]中华人民共和国财政部制定.企业会计准则—应用指南,2006,中国财政经济科学出版社

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