一、房地产行业特殊性。

二、房地产行业企业所得税管理的主要问题

三、房地产行业偷逃税成因分析

四、房地产行业企业所得税管理探索。

内 容 摘 要

自上个世纪80年代初期实行改革开放政策后，我国的国民经济持续高速发展，20世纪90年代后期取消行政事业和国营单位的福利分房制度，极大地刺激了房地产业的快速发展，个人买房比例从不到1%上升到95%以上，从统计数据看， 2005年全年房地产开发投资15759亿元，比上年增长19.8%。商品房竣房地产企业，部分房地产企业存在较为严重的偷漏税问题（财政部第十二号会计信息质量检查公告）通过以上数据表明，房地产行业税收管理形势不容乐观，本文试就房地产行业特殊性，税收制度、税收管理等方面对房地产企业所得税管理进行探讨。

房地产行业企业所得税管理存在的问题及对策

自上个世纪80年代初期实行改革开放政策后，我国国民经济持续高速发展，20世纪90年代后期取消行政事业和国营单位的福利分房制度，极大地刺激了房地产业的快速发展，个人买房比例从不到1%上升到95%以上，从统计数据看， 2005年全年房地产开发投资15759亿元，比上年增长19.8%。商品房开发企业及部分房地产企业存在较为严重的偷漏税问题（财政部第十二号会计信息质量检查公告）通过以上数据表明，房地产行业税收管理形势不容乐观，本文试就房地产行业特殊性，税收制度、税收管理等方面对房地产企业所得税管理进行探讨。

一、房地产行业特殊性。

 随着改革开放至今20年的时间，国家对房地产行业采取鼓励发展的政策，房地产行业有了蓬勃的发展， 房地产开发行业，作为市场经济下的一个特殊行业，呈现出与其他行业不同的特征，具体表现在以下几个方面：

一是投资规模大。分析行业的投资规模，首先应分析影响该行业的各种因素及成本组成项目。房地产行业成本主要由土地成本、原材料、人工费、机械使用费、开发经营费用及国家税收几方面组成。随着国家各级政府经营城市理验的提出，出让土地使用权成为各级政府获取财政收入经营城市的主要方式。2005年全国土地购置费为2904.30亿元，土地购置价格为760元/平方米，成为影响房地产行业投资规模的最重要因素。另外，高昂的广告宣传费用及房地产行业较高的税负共同决定了该行业的投资规模。

二是利润率高。房地产行业有与较大的投资规模相适应的高利润率。从1990年至今全国的平均房价也从每平米的几百元上涨到现在接近2800元，房地产业成为目前中国最大的盈利行业。具测算，世界房地产业的平均利润率一般都在5%左右，而我国却在10%以上，中高档房地产的平均利润率更达到30%甚至40%，

三是投资周期长、业务环节多。一般房地产开发项目分为前期准备、项目开发、竣工结算等三个业务环节，其中各环节又包含有若干的具体环节，如前期准备还包括各项行政手续的审批、土地购置、拆迁安置等具体业务，所以其业务的复杂性确定了从购置土地到开发结束，一般需到2至3年的时间，就单纯的小开发项目其开发周期也不少于1年的时间。

四是成本计算复杂。房地产行业较长的开发周期和多环节的业务内容决定了该行业成本核算的复杂性。一般房地产项目有购置土地、开发项目、项目结算等多个需结算成本的环节组成再加上其各环节不一定是在一个结算年度完成，各项费用成本需要不停的进行分配和结转，另一方面税收制度与财务制度核算成本不一致，更增加了财务核算的困难。

二、房地产行业企业所得税管理的主要问题

房地产行业的行业特殊性特别是其成本计算方式的复杂性为企业所得税的管理增加了难度，国家从2001年起不断调整该产业税收政策和税收管理办法，其目的就是为了加强监管，阻塞税收漏洞，但从目前该行业的税收制度执行情况看，税收政策仍有盲点，房地产开发企业采取各种各样的方式来延缓交纳税款甚至偷税，通过长期的分析发现目前房地产行业在申报缴纳企业所得税方面主要存在如下方面的问题：

（一）减少应纳税所得额不缴少缴税款

一是房地产企业在拆迁环节为避免大量的现金流出，同拆迁户达成协议，用购房价格上的让利抵顶拆迁赔偿款，并以拆迁户补差金额记入销售收入，同时又将拆迁费用计入开发成本，减少应纳税所得额，人为调整计税收入，不缴少缴税款。

二是房地产开发商将已完工的产品出租或是自用，不按视同销售行为规定及时确认销售收入，在账面上长期作为待售房屋处理，并将实际取得的租金或营业收入在账外循环或记入关联企业，减少应纳税所得额，不缴少缴税款。

三是房地产开发企业发生将开发产品转作固定资产或用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为时不向税务部门报告，长期在账务上做未售处理，不缴少缴税款。

四是由于工期延误或则质量问题，承建建设单位支付的赔偿款等采取不记账不记录等方式，不确认为营业外收入，不计入企业的应纳税所得税，偷逃企业所得税。

五是对在开发过程中已列支但实际使用中节约的原材料，采取体外循环的方式使用，不及时确认为收入，不缴少较税款。

六是开发商和购房户达成协议，共同降低买卖房价。买方可以降低缴纳契税税基，卖方可以少计营业收入，形成互利，共同造成税款流失。且这种行为是比较严重和频发的。

（二）不按规定的时限确认收入占用税款。

一是按照我国现行税收规定对于房地产企业预售项目取得的收入应在预售行为发生当先按预计计税毛利率分季(或月)计算出当期毛利额，扣除相关的期间费用、营业税金及附加后再计入当期应纳税所得额，待开发产品结算计税成本后再行调整。（《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》（国税发[2006]31号）），该政策的实质就是实现房地产行业企业所得税税收管理实行源泉控管。 个别房地产开发企业模糊预售收入的概念或将预售收入与销售收入混淆，将预售收入记入其他应付款贷方，未按规定将预售收入乘以预计毛利率计算出预计营业利润额，并入当期应纳税所得额统一计算缴纳所得税，等项目开发结算完毕才一并计入销售收入，或者采取发生预售收入时按销售收入申报，同时预估销售成本，人为减少当期应纳税这样计算的结果是人为调整了纳税期限，达到占用国家税款的目的。

（三）虚增开发成本，不缴或少缴税款。

一是个别房地产企业将开发项目全部发包给建筑施工企业，且合同中明确规定建筑材料由承包企业负担，但仍将为施工企业购买的建筑材料的票据在开发成本中列支。或者自主建设，采取加大预提工程费、材料费、建筑安装费等开发成本有关的费用等方式加大开发产品成本。

二是房地产开发企业的成本当中经常会出现被征用土地的所在乡镇或单位向该企业额外摊派一定的费用，收取这些费用大多使用收据，并多以公益发展基金、各种补偿费名目开具，企业作为经营成本税前扣除。

 三是房地产开发项目如属于旧城改造，该项目在土地出让金方面是有一定优惠的，而且这种优惠的幅度是很大的，具体的操作模式是开发公司先全额上缴土地出让金，然后地方财政再按一定的比例返还，然而有的开发公司在上缴土地出让金时记入开发成本，在取得返还款项时并不冲减成本，造成企业虚增成本。

四是人为加大期间费用或将关联企业的费用随意记入开发成本或期间费用。例如：大额或巨额送礼费用的发票内容开具办公用品、劳保用品等；虚增职工人数，提高税前扣除工资限额；采取非法手段获取发票或取得与本企业无关的各种票据在期间费用中列支等等。

五是跨时间、滚动开发房地产项目，人为将应由以后开发项目负担的成本、费用记入已完工的开发项目，造成所得税的流失。例如：房地产开发商开发一项目，预计分三期开发，在第一期开发时将第二期、第三期需要做的绿化和配套设施都做了，造成一期项目微利或亏损。然后二期、三期不开发以高价出售地块，达到不缴少缴税款的目的。

六是利用关联方交易进行利润转移。目前房地产开发企业很多都有若干个经营内容不同的公司，通过与这些关联公司之间的交易，将开发房地产利润转移，造成房地产开发项目亏损或微利。 一般来说，房地产企业都有自行经营的比如建筑材料生产供应企业、物业管理企业等，房地产企业就是通过与这些关联企业以高出市场价格的交易转移自身的高利润，然关联企业缴纳税收远比房地产行业缴纳的税收低得多。

三、房地产行业偷逃税成因分析

  （一）税制设计复杂、税收准确核算困难。

我国现行房地产税收政策繁杂，给纳税人自行申报纳税带来难度，同时也为房地产开发企业偷逃税提供了可能。企业所得税属于对利润征税的税种，但企业所得税与企业实际财务核算方式不一致，且计算方式复杂，不断的需要调整应纳税所得额，再加上税收政策调整频繁，造成管难度大，税源控管存在较多的漏洞，税收流失比较严重；其次，房地产市场的税费多，负担重，使企业税负重，增加了建房成本。 

  （二）行业特征特殊、税务管理缺位。

房地产开发的环节过多、时间过长，为房地产开发企业偷逃税提供了可能。从房地产开发企业业务流程看，一个合法的房地产开发企业，要经历土地使用许可证的申请、房地产开发项目立项和投资计划审批、规划和施工许可申请，而在办理这些申请和许可期间，已经发生了部分开发成本及费用，但这些成本费用的支付都是在税务管理和纳税申报事项前发生的。同时房地产开发企业投资规模大、企业利用其产品开发周期较长或先后滚动开发的行业特性，不按财务制度和税法规定进行正确的财务核算和纳税申报。税务部门对房地产开发企业的管理一般采取事后管理的方式，因而不能及时有效监控、准确掌握房地产开发企业在房地产开发过程中形成业务信息；另，税务机关对房地产开发企业管理，主要是账务管理，然而个别业务内容在事后不易核实，使得房地产行业成了偷逃税的有了可趁之机。

（三）企业背景复杂，管理难度较大。

目前房地产开发企业大致可分为两类，一类是职能部门下设的“三产”或“集体”企业，利用部门优势从事房地产业开发；另一类是一部分下海经商的能人和部分具有一定社会背景和社会活动能力的人，组建的有限责任公司（有的实际就是一个人的股份，实为个体老板），他们与政府及相关职能部门有着千丝万缕的联系，或具有很强的活动能力，才能在项目立项、融资、开发、销售等多环节中闯关成功。因此，为了追求高额利润，抓住行业经营的特殊性，他们利用其自身影响力和拥有的各种社会资源干扰和影响着房地产税收的征管，抓住税收监管的空档和漏洞以及对偷逃税的处罚不力等因素，采取各种复杂隐秘的手段千方百计偷逃国家税收。同时，由于房地产企业不仅能给地方政府带来滚滚的财源，而且能为地方政府树立良好的社会形象，在短期利益驱动下，地方政府或多或少地对房地产企业进行干预，无形中为房地产企业偷逃税款充当了“保护伞”。如有的地方政府为加快城市建设，减轻财政支出压力，在招标的房地产开发项目中附加配套开发建设项目，并越权做出税收减免承诺，要求税务部门提供税收优惠，或擅自扩大税收优惠政策享受的范围，严重损害了税法的权威性和严肃性。

（四）违法成本较低、涉税查处不力。

税务机关对打击房地产业涉税违法行为力度不够，客观上为房地产业偷逃税款提供了机会。首先，税务机关与其他行政管理部门之间的房地产开发项目信息交流较少，自身也不具备收集相关信息的手段，无法在房地产开发过程中有效地参与管理和监控，客观上给了房地产业纳税人偷逃税款的机会。其次，税务部门检查税收一般是以年度为单位，但房地产企业大部分都是跨年度、跨地域滚动开发，流动性比较大，很容易造成亏损的假象。不少开发商往往是一个楼盘还没有卖完，没有等到结算，就用卖房款去开发另一个楼盘，尽管一个一个楼盘销售了，但是账面上却一直是亏损的。还有的开发商拿到一个项目成立一个公司，等这个项目完成后立即注销旧公司成立新公司，利用新办企业偷逃税款。再次，税务人员在查处涉税案件过程中受到各种因素干扰，以补代罚、以罚代刑，导致行政处罚力度低。偷逃税成本不高，是造成该行业纳税人屡查屡犯，屡教不改的重要原因。 

四、房地产行业企业所得税管理探索。

（一）突出行业特征、简化税制设计。

目前我国企业所得税政策与其行业特征不相适应，为进一步堵塞税收漏洞，可以针对房地产行业的特征简化税收制度。改变房地产行业企业所得税结算周期。房地产行业具有投资周期长的特征，而当前的税收制度要求企业所得税一年结算一次，导致各项成本费用不断的结转、调整，人为造成了该行业的税收核算复杂，可以采取以工程进度作为结算周期。同时，工程的概念是以房地产开发企业在房管部门取得的批文为准，针对一个项目分为几期开发的情况，以当期房管部门的批文为准；二是设置合理的结算期限。目前房地产行业大部分采取预售的方式，可以将结算期限设置为项目竣工3个月，如项目竣工3个月未办理结算的，按《中华人民共和国税收征收管理法》相关规定处理。在结算时未售出的房屋，为确保国家税款不流失，可以按照该项目以已售房屋的平均价格预缴税款，待房屋售出时再结算。

（二）建立信息交换机制、增强部门协作。

目前困扰税务部门房地产行业企业所得税管理的主要问题是信息不畅、消息不通，如，房地产项目的开发情况、销售情况等重要信息，都只有通过企业的申报了解，然而企业申报信息的真实性，有待确认，因此建立部门信息交换机制迫在眉睫。工商部门每月将企业的登记、变更等信息、建设、房管部门将企业取得的项目批文、项目进展、销售情况等信息及时通报税务部门，税务部门将企业纳税情况传递至工商、建设、房管等单位，作为上述单位认定企业资质等的重要参考内容。

（三）前移管理环节、强化日常管理。

认真审核开发商所列预算，同实际开发中的发生情况进行严格的实地核查。房地产行业有其费用事后不易核实等特征，所以所得税的精细管理显的尤为重要，针对当前所得税纳税企业激增，业务专业化趋势明显，税源监控管理要求提高等状况，不断加强“科学化、精细化”管理，加强开发商开发过程中的事中管理，前移管理环节，强化日常税收监管，及时了解企业的开发进度和销售情况，重点审核发生的各项费用的真实性，有效堵塞税收漏洞。

（四）建立税收信息库、突出重点管理。

税务机关充分应用ctais软件强大的数据提取功能，及时收集企业各种财务信息，认真分析企业的财务状况和纳税情况进行纳税评估，建立科学的数据体系，结合其他部门传递至税务部门的各种信息分析企业各项指标是否正常，对数据反映异常企业进行重点监控，重点管理。

（五）加大违法查处力度、维护税法尊严。

税务稽查部门，应加强税收违法行为的查处，对涉嫌违反税法的房地产开发企业严格按照《中华人民共和国税收征收管理法》的规定严格处理，触犯刑律的严格按照规定移送司法机关追究刑事责任，杜绝以补代罚、以罚代刑情况发生，并将查处情况面向社会公告，提高企业违法成本、树立执法威信，对其他企业产生威慑作用，规范税收秩序，优化治税环境。

（六）落实执法责任制、规范内部管理。

按照总局两个范本的要求，认真落实税收执法责任制，科学设置各业务环节的工作职责，严格执行执法过错责任追究制度，让税收征管人员明白做什么、怎么做、做错了怎么办。建立规范的内部考评体系，对征管人员的工作质量实现客观公平的考评，并将考评结果与个人奖金、年度考核挂钩。在税务机关内部实现执法目标清晰、执法效果明确、执法结果体现。

（七）强化税法宣传、规范纳税服务。

在加强税收管理的同时，税务机关应充分利用12366纳税服务热线、送税法入户、加强纳税辅导等方式多方位、多手段的进行税法宣传，提高纳税人的税收遵从度，强化纳税服务，降低征纳矛盾，以优质服务促进税收管理。

参 考 文 献

1、《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》(国税发 200631号);

2、《中华人民共和国税收征收管理法》；

3、财政部发布《中华人民共和国财政部会计信息质量检查公告》（第十二号）；

4、刘新国，《房地产开发企业会计与财务管理》-(第三版)；

5、中国税务，宋修广，《房地产企业所得税存在的问题及对策》；

6、《房地产企业常见偷税手段及税务机关应采取的对策》税收信息休宁地税第十二期。

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