问题的提出

二、财务会计目标的理论基础三、利益均衡论的综合分析 

 四、基本结论

内 容 摘 要

传统会计目标的研究，往往将会计目标视同信息使用者的目标，具有天然的局限性。本文立足于经济系统和科学发展观的要求，通过分析财务会计目标与利益、利益冲突、利益均衡以及资源配置的关系，得出财务会计应以“均衡利益关系，实现资源优化配置”为目标，并从历史和发展两个层面对给上述目标进行了解读。本文在最后简要的分析了该目标的实践意义。关键词：财务会计目标  利益均衡 社会公正 科学发展观

 会计目标问题的研究

目前，我国会计界在会计目标的研究问题上存在认识不一甚至认识模糊的现象，本文针对会计目标的定位思路以及现阶段我国应确立的会计目标观阐述了自己的看法，旨在增强会计目标理论的科学性和严密性。以“均衡利益关系，实现资源优化配置”。

一、问题的提出     自从20世纪60年代后期，在理论研究以及美国注册会计师协会、会计原则委员会和财务会计准则委员会等组织撰写的以理论为导向的重要专著及公告中，使用者目标问题都受到了更多的重视。而实际上，使用者的需求和这些目标已成为这些公告之间重要的联系的纽带，而这些公告又为财务会计准则的制定奠定了坚定的基础。可见，研究伊始，会计目标就被等同于使用者目标，且其后的研究也是遵循着这条主线展开的。笔者认为，将会计的目标视同信息使用者的目标，即从使用者的需求出发指导会计理论的构建和会计准则的制定，无法解决使用者的多样性及他们不同的目标和信息需求，且不能反映信息提供者的利益要求，从而具有很大的局限性。     十六届三中全会以后，国家树立了科学发展观的新理念，将构建和谐社会作为首要目标，强调经济发展的过程中应当更多的关注社会公正，注重各方的利益均衡，这对我国的经济发展无疑有着深远的影响。同时，笔者也注意到，诸如沃尔玛、GE、微软、Dell等世界顶级企业，在其发展过程中，无一不注重把握利益均衡，将企业的长远发展建立在社会公正的坚实基础之上。从根本上讲，会计是为经济发展服务的，因而，会计目标必将服从和服务于经济的发展，本文将立足于对社会主义本质和科学发展观的分析，运用系统论的观点，通过对财务会计目标进行重新解构。    二、财务会计目标的理论基础   （一）财务会计目标与利益    利益，就其语义来说，是指“好处”，就其本质属性讲，利益是指会计主体的需要在一定条件下的具体转化形式，它表现了社会主体对客体的一种主动关系，构成了人们的行为动力。人的活动是有意识的自觉活动，推动人们活动的直接动力是需要和利益。马克思主义经典作家指出 “人们奋斗所争取的一切，都同他们的利益有关”，追逐利益是人们最一般、最基础的心理特征和行为规律，是一切创造性活动的源泉和动力。我国自1978年以来所进行的经济体制改革，实质上就是刺激人们关心物质利益，把物质利益同个人的学习工作和生产活动挂钩，以调动人们生产的积极性，通过对个体利益的追求满足，促进经济效益的提高（张文显 2003）。 会计信息对资源的流动从而对利益的分配有着重大的影响，正如FSAB的任务书中指出的“资源分配的决策很大程度上是根据可靠、简洁和可理解的财务信息做出的”。人们是根据财务报告所传递的会计信息做出追求其利益最大化的决策的，所以会计信息同利益的分配有着必然的联系，甚至可以说，每一条有效的会计信息都会对利益分配的格局产生影响。因此，财务会计的目标，应该全面反映不同经济主体的利益要求，不但要体现信息使用者的期望，也要表达信息提供者的利益。   (二）财务会计目标与利益冲突     人们在追求物质利益的过程中，必然会产生对立和摩擦。首先，这是由资源的稀缺性决定的。从经济意义上讲，稀缺是指有限的资源相对于人类无限的需求而言是不够的，这就决定了个体追求利益最大化的活动必然触及他人的利益，矛盾冲突是不可避免的。同时，人具有机会主义倾向，在交易活动中会随机应变、投机取巧，为谋求自身利益，而不惜损害他人的利益，“它是造成信息不对称的实际条件或人为条件的原因，这种情况使得经济组织的问题大为复杂化了”（迈克尔•迪屈奇  1999 ）。再者，现代经济体制中广泛存在的委托--代理问题以及投资活动本身也客观的存在着信息不对称，使得企业管理当局利用信息优势侵害外部利益相关者的利益成为可能，利益冲突加剧。随着经济的发展，交易活动愈加复杂，矛盾冲突就更加尖锐，冲突的焦点是利益，产生的关键在于信息不对称。财务会计工作的核心内容在于为外部利益相关者提供信息，以供其决策使用，而其目标是指导会计实践和制定会计准则的依据，只有充分反映解决经济主体利益冲突的需要，才能更好的发挥其作用。   （三）财务会计目标与利益均衡     在经济活动中，利益冲突是不可避免的。由于冲突本身会造成资源的浪费，社会秩序的混乱，而且还会直接对矛盾双方带来利益的损失。因此，个体出于维护自身利益的动机，必然要求建立一种秩序，以规范人们的行为，协调对立冲突，因为“只有在规则明确、恰当的条件下，才不至于陷入各行其是或是无所适从的困境，才能避免各种行为关系间的摩擦和碰撞，使社会或集体进入有序状态”（邢建国 1993）。换句话说，人们为了更好的实现自身的长远利益，必然要对当前的行为加以约束和规范，以达到“集体理性”，维护社会经济秩序，实现利益均衡。所谓均衡，是每一方同时达到最大目标而趋于持久的相互作用形式，是矛盾双方博弈后达到的暂时的稳定状态。     在博弈的过程中，信息的获取至关重要，甚至在一定程度上起着决定作用，尤其是会计信息，是利益主体进行决策的主要依据。会计信息的真实性和可靠性也直接影响着利益均衡的稳定程度，因为建立在虚假会计信息之上的“均衡”必然会使矛盾更加激烈的爆发。     可见，真实可靠的财务报告对解决利益冲突有着重要意义，实现利益均衡是经济系统对财务会计的根本要求。财务会计理应为经济系统服务，以实现各经济主体的利益均衡为目标。 （四）财务会计目标与资源配置 经济资源是稀缺的，因此人们面对着选择性的问题，即如何合理利用现有的资源，去生产物品和服务，以更有效的满足人们的需要，也就是如何进行资源配置达到效率的问题。这种效率，是指使每一种资源都能有效的配置于最适宜的地方，是通过外部要素的流动，即经济机制的安排实现的（赵凌云 2005）。所谓经济机制，指的是一定的社会经济机制内各构成要素之间相互联系、相互作用的方式和功能，包括决策机制、激励与约束机制和信息机制，它存在于经济活动的全过程，是在经济运行过程中发挥作用的（伍柏麟 尹伯成 2004）。     经济机制最主要的功能在于配置资源。正确的决策机制、良好的激励和约束机制以及完备及时的信息机制能使资源配置符合生产和消费的需要，稀缺资源得到充分合理的利用，经济效益得到提高；在经济运行过程中，各经济主体的利益冲突也是不可避免的，经济机制也发挥调节作用，缓和矛盾冲突，实现利益均衡，从而保障资源优化配置的实现（伍柏麟 尹伯成 2004）。在经济机制中，信息机制是决策机制和激励约束机制的基础，信息是否完备、真实，决定着决策的质量和激励约束的成效，所以，信息机制在整个经济机制中发挥着举足轻重的作用，对资源配置过程有重大影响。财务会计的目标在于对外提供会计信息，本质上也是信息机制，应该为实现资源配置效率服务，以实现资源优化配置为最终目标。    三、利益均衡论的综合分析    （一）从历史的角度解读 现代财务会计的产生是伴随着财务资本的所有权和使用权的分离而产生的。企业本质上是一个契约的网络。财务资本的所有者以其拥有的财务资本、管理当局以其拥有的人力资本进行缔约，由此形成的企业就体现为一个人力资本和非人力资本（财务资本）缔结的契约（周其仁 1996）。在企业实际运行过程中，财务资本所有者远离企业的经营管理，因而处于信息劣势的地位；管理当局直接参与经营过程，参与会计信息的生成因而处于信息强势的地位，这就造成了信息不对称，即所谓的委托代理问题。为了维护自身的利益不受损害，保障其资本得到合理的利用，财务资本所有者必然要求管理当局提供有关企业经营状况的信息，否则，契约将难以维系，于是，财务会计便应运而生了。     可见，财务会计的产生是由于财务资本所有者和管理当局的利益冲突造成的。由于信息不对称，管理当局可以凭借信息优势，侵害财务资本所有者的利益，从而最大限度的实现自身的利益，且财产所有者不能直接给予有效的监管或直接监管的实施成本太高，又使得冲突进一步加剧。要解决这种矛盾，实现利益均衡，维护契约关系，就需要管理当局提供财务报告。但这种信息不对称问题并不因为这种报告制度得到解决。因为公司财务报告是由公司管理层编制的，管理层相对于外部投资者来讲，掌握着企业经营活动的第一手资料，对企业的信息更加了解，他们为了自身的利益可能会提供不真实的财务信息，甚至损及投资人的利益（汤云为 2002）。于是，投资人便要求对财务报告进行规范和监管，由此产生会计准则。总之，财务会计的发展是财务资本所有者和管理当局不断博弈的结果，财务会计的目标，在于均衡各方利益，维护契约稳定。   （二）从发展的角度解读     1. 利益均衡是社会主义市场经济的内在要求社会主义的本质的内在要求是消除两极分化并达到共同富裕，因而，社会主义国家制度的大前提就是社会公正。我们坚定不移地进行改革开放，要建立的是有中国特色的社会主义市场经济体制，所谓中国特色指的就是市场经济的建立要在保证全国人民根本利益的前提下进行，而不能是为了小部分人的利益而损害大部分的利益。改革和发展有一条不可冲击的制度底线——社会公正。改革之初，邓小平就严肃指出：如果我们的政策出现了两极分化，改革就失败了；如果出现了一个资产阶级，那真的就走上邪路了。    市场经济的发展，本身就是一个非均衡发展的过程，“让一部分人先富起来”，“让一些地方先发展起来”，这“两个让”本身也是非均衡发展的政策导向。数十年的社会主义教育，社会公正已经深入人心，非均衡发展必然挑战社会主义的公正原则（陈伯君 2005）。在改革开放后相当长的一段时期里，由于片面的理、运用“效率优先、兼顾公平”的理念，在效率优先的导向下，一些人缺失人本观念，借效率与公平的地位差异，把“效率优先”作为“保护伞”，把社会公正冷在一边，结果采取了一些不公正的手段非法攫取财富，是财富积累过程中的不公平现象大量出现，也是社会发展出现畸形，付出了惨重的代价（韩庆祥 2006）。今天，贫富差距和两极分化的矛盾已经相当尖锐，成为社会稳定的一大隐患，如再不花大力气加以解决，我们建立社会主义市场经济的努力可能会前功尽弃。     因此，在当前进一步加强和完善市场经济体制的过程中，应增进社会主义的因素，换言之，用社会主义来矫正和消除市场经济本身的弊端，也就是说，必须将效率建立在利益均衡的基础上，使效率具有新的基础和形态，以保证市场经济体制的社会主义属性。     2. 利益均衡是科学发展观的题中之义    经过20多年的改革开放，我国社会主义市场经济建设取得了举世瞩目的成绩，但由于发展的过程中，一些人和一些部门片面的追求发展的速度，造成了一些只关注眼前利益而忽视长远利益，只关注自身利益而忽视全局利益的短期行为，并由此引发了很多的社会问题和矛盾，集中地表现为两极分化、贫富差距拉大，地区发展不平衡等，这些问题积累到现在，已经很尖锐，已经到了非解决不可的地步。正是基于这一背景，十六届三中全会提出了科学发展观的新理念，作为当前和今后经济改革和发展的基调和根本指导思想。所谓科学发展观，就是要更快更好的发展，就是要统筹各方面的利益的协调地发展，就是不但着眼于现在、更着眼于将来的可持续发展，就是建立在社会公正前提之上的全面地发展。十届全国人大四次会议将科学发展观作为经济和社会发展的指导思想和原则写入了《十一五规划纲要》，并且强调，必须加强和谐社会建设，要按照以人为本的要求，从解决关系人民群众切身利益的现实问题入手，更加注重经济社会协调发展，促进人的全面发展；更加注重社会公平，使全体人民共享改革发展成果。    特别地，在《国务院关于推进资本市场改革开放和稳定发展的若干意见》中，全面地贯彻了科学发展观的精神，明确地将“公平、公正、公开”作为指导原则，坚持服务于国民经济全局，实现与国民经济协调发展，坚持依法治市，保护投资者特别是社会公众投资者的合法权益。在以后进行的股权分置改革中，也将“公开、公平、公正，股东平等协商”作为改革所遵循的原则，并将保障投资者的合法权益，尤其是中小投资者的利益作为改革的目标之一，《上市公司股权分置改革管理办法》明确规定，改革方案及其对价安排，应当兼顾全体股东的即期利益和长远利益，有利于公司发展和市场稳定，由非流通股股东和流通股股东充分沟通协商确定。可见，维护投资者特别是公众投资者合法权益，并在此基础上实现各方的利益均衡，已成为贯穿市场经济体制改革全局的主线。为什么要加强对公众投资者权益的维护？笔者认为，根本的原因在于，公众投资者是源，资本市场的发展是水，没有公众投资者的广泛参与，资本市场便是无源之水，必然枯竭，从这个层面上讲，保护公众投资者，就是为了维护市场稳定发展的长远利益。    3.利益均衡是企业得以长远发展的根基     2006年4月1日，在以“全球视野提升中国企业竞争力”为主题的“长江2006管理前沿论坛” 薛云奎教授做了“利益均衡：世界级企业的成功之道”的演讲中，他深入分析沃尔玛、GE、微软、Dell等世界顶级企业的成功之道，探寻其中的利益均衡艺术。在对典型案例沃尔玛的分析中，薛云奎指出，沃尔玛永远为顾客提供有质量保证的、低价格的商品；从上世纪70年代开始，沃尔玛成为美国最早让公司高管层员工分享公司利益的公司；市场对沃尔玛的贡献利润率是3％～3.6％，沃尔玛给股东的回报却基本没有低于20％。从满足股东要求和利益出发，沃尔玛加强与股东的交流，保证股东对公司的信心。可见，沃尔玛的成功，正是建立在各方利益均衡的基础之上的。     沃尔玛坚信，“顾客第一”是其成功的精髓。沃尔玛的创始人山姆•沃尔顿曾说过：“我们的老板只有一个，那就是我们的顾客。是他付给我们每月的薪水，只有他有权解雇上至董事长的每一个人。道理很简单，只要他改变一下购物习惯，换到别家商店买东西就是了。”沃尔玛的营业场所总是醒目地写着其经营信条：“第一条：顾客永远是对的；第二条：如有疑问，请参照第一条。” 在沃尔玛中国店，各部门每周都要做两三次市场调查，随时观察竞争对手的价格、促销、陈列等情况，及时采取对策。如果需要，一般第二天就会做出变价。为了打败竞争对手，沃尔玛频繁变价，以致有的老百姓说沃尔玛不是“天天平价”而是“天天变价”。现在，“天天平价”已经被“全心全意为您省钱”所代替。在沃尔玛，做市场竞争时往往降价容易提价难。只要降价比例不大，一般部门经理批准即可，提价可一定要审之慎之。    从1971年在咖啡馆中举行的第一次股东大会，到后来成为近1万人出席的全美最大的股东大会，每次大会沃尔玛都尽可能让更多的股东和经理、员工参加，通过高尔夫球赛、钓鱼等聚会性质的活动，使得股东们充分了解沃尔玛，从而得到了他们的支持，并且吸引了更多的投资者；更加令股东们满意的还是沃尔玛的经营业绩和投资回报。1970年~1980年，沃尔玛的销售收入从3100万上升至12.48亿美元，年增长速度超过40%；1977年~1987年，沃尔玛的股东平均年投资回报率达46%，成为全美股票投资回报率最高的企业之一。充分的交流和优良的投资回报，使得沃尔玛的股东们更有信心与沃尔玛合作，支持沃尔玛的生产经营。所以沃尔玛的经营模式被世界各国不同的文化和证券市场所接受和认同。     因此，企业要想做大做强，获得长远的发展，就必须妥善的处理各方的利益关系，努力实现各方利益均衡，将企业价值的提高建立在社会公正的基础之上。正如薛云奎教授所指出的，“一个企业要基业常青，一定要保障投资人、经理人、顾客、政府及其他各利益相关方的多赢，其中任何一方的利益受到伤害，企业的经营的都难以长久。”    四、基本结论    会计系统作为经济系统的子系统，是为经济系统服务的，从根本上看，其目标应该是经济系统的期望或要求。经济发展的历史是个体之间不断融合，资源配置不断优化，利益联系不断紧密的历史。现代企业是多边契约的关系的总和，是市场合约的一个联结点。因此，企业目标应充分考虑到契约各方的利益，应是所有参与集团共同作用和妥协的结果，而不能简单地等同于某一参与者的个别目标。由于各个利益集团均以实现自身利益最大化为目标进行经济活动，其利益冲突不可避免，经济系统要保持稳定发展，必然要求产生各种机制，以对各经济主体的行为加以规范，调解其利益冲突，从而实现“集体理性”，财务报告机制便是其中之一。     财务报告是由处于信息优势地位的企业管理当局提供的，用于反映企业财务状况、经营成果和现金流量，以满足外部利益相关方的需要。会计信息一经发布，便具有经济后果，会引起资源的流转，因而，会计目标势必引起相关利益者的关注。尽管学术界对于会计目标有过诸多的界定，但现时地看，会计目标仍然服从于和服务于企业的目标，当企业大股东或其管理当局利用特权侵占小股东或其他利益相关者的利益时，会计便成为助纣为虐的帮凶。然而，实践告诉我们，但凡是只关注自身利益而忽视其他利益相关者的利益，或是只关注眼前利益而忽视长远利益的企业，无一不是杀鸡取卵、自掘坟墓，这种例子不胜枚举。     当前，科学发展观已成为指导我国经济建设的主导思想，这标志着我国的社会主义市场经济建设和经济体制改革更加成熟和理性，随着股权分置改革的深入，我国的资本市场也加趋于完善，市场将成为资源配置的主导手段，这势必要求企业经营者转变观念，以科学发展观为指导，将企业发展和自身价值的实现建立在利益均衡的基础之上。     因此，财会计的使命在于对通过对利益关系的调整，实现资源优化配置，会计应该以“均衡利益关系，实现资源优化配置”为目标。以“均衡利益”的目标，并以之为起点建立财务会计概念框架，来指导会计原则的建立，能够保证会计人员以更加中立的身份进行客观公允的职业判断，从而更好发挥其作用，实现对外部信息使用者利益的保护，达到利益均衡，维护经济秩序，最终实现资源的优化配置，以保障经济的持续、健康、快速发展。

参 考 文 献

1、国务院 中国国民经济和社会发展“十一五”规划纲要全文 2006 2、国务院 中共中央关于完善社会主义市场经济体制若干问题的决定 20033、国务院 中共中央关于完善社会主义市场经济体制若干问题的决定 20044、亨利•I•沃尔克等 ：《会计理论》 东北财经大学出版社 2005。5、林钟高 赵宏：《会计准则经济论纲》立信会计出版社  2001。6、葛家澍 裘宗舜主编《会计信息丛书---会计热点问题 第五辑》中国财政经济出版社 20037、张为国 邱昱芳：《后安然时代》中国财政经济出版社 20028、刘燕：《会计法》 北京大学出版社 20019、赵凌云：《经济学通论》北京大学出版社 200510、伍柏麟 尹伯成：《经济学基础教程》复旦大学出版社 200411、张文显：《法理学》高等教育出版社 北京大学出版社 200312、伍中信 田昆儒：《产权理论与中国会计学》中国人民大学出版社 200313、付磊　马元驹：《论会计信息质量的公正性特征》　《会计研究》　2005•914、程光：《从企业财务目标角度分析沃尔玛的成功之道》 经济学家 2006

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