一、企业利润与税收的不可调和性

二、企业如何进行税收筹划

三、企业的税收筹划不可无限制

内 容 摘 要

企业的目标是以利润为第一位的，国家对企业的无偿强制征税必然使企业的利润目标与税款缴纳发生矛盾，税收筹划是企业的合法权利，企业可以通过合理的税收筹划来达到少缴税的目的，但企业的税收筹划也不可能是无限制的，它必然要遵循国家法律法规的规定，必须与企业所处的外部环境和自身条件相结合，只有这样，才能找寻出最科学有效的税收筹划方案，为企业带来最大的收益。

企业税收筹划

税收筹划又称节税，是指纳税人在法律允可的范围内，通过对经营、投资、理财等事项的事先计划和安排，充分利用税法所提供的优惠政策，从而获得最大的税收利益，在市场经济条件下，企业的第一位目标是利润，这是由资本的增值性决定的，而国家对企业税款的无偿强制征收必然与企业的利润目标存在不可避免的矛盾。

一、企业利润与税收的不可调和性

税收就其本质来说，是国家为了实现其职能，凭借政治权力按预定标准无偿地参与国民收入分配的一种手段。它的基本特点就是无偿性、强制性、固定性，税收的本质特点决定了税收是纳税人财产所有权的单方向转移，税款一旦交出去就不会再回来。在经济全球化的发展形势下，企业之间的竞争日趋激烈，以最小的投入获得最大的收益，是每个经营管理者从事生产经营活动的最终目标，在企业的营运过程中，成本与收益成反向关系，就单个企业而言，税收的上述基本特点决定了税收的支付是一种资金的净流出，没有与之相匹配的收入项目，因此，税收是影响企业成本高低的重要因素之一，我们可以从以下的公式来说明： 

税后净利润＝企业利润总额－应缴所得税 

企业利润总额＝产品销售收入－产品销售成本－产品销售费用－产品销售税金及附加＋其他业务利润－管理费用＋投资收益＋营业外收入－营业外支出 

显然，在利润总额一定的情况下，所得税的多少直接影响企业税后净利润的大小。国家得的多，企业留的就少；企业留的多，国家得的就少。作为两个利益主体，二者之间不可避免地存在着矛盾。而一些流转税，如消费税，营业税、资源税等（即用产品销售税金及附加这个会计科目核算的税额）又间接影响企业税后净利润的大小。在相关数值不变的情况下，产品销售税金越大，企业利润总额就越少；反之，产品销售税金越少，利润总额就越大。以上公式提示我们，税收对企业的影响还远远不止于此。在企业投资、筹资、生产经营、财务核算、利润分配及重组过程中，税收都是重要的影响因素：因此可以得出这样的结论，在企业交易往来的一切经济活动中，税收的影响无处不在。

企业是市场经济的主体，市场经济是竞争经济，竞争经济下的企业的自然属性之一就是具有自身的利益取向。企业的制度特征是“产权清晰，权责明确，政企分开，管理科学”。企业必须以独立的经济法人身份参与市场竞争，成为独立核算、自主经营、自负盈亏、以盈利为目的的经济组织，然而，纳税又是企业必须履行的义务，这样，纳税与盈利发生了矛盾。企业若想在市场竞争中立于不败之地，生存，发展、壮大，必然要努力降低一切影响它实现利润最大化根本目标的负担。税务筹划恰恰就是这样一种在合理合法的前提下减轻税收负担的经济行为。

市场经济是效率经济，它要求以最少的投入创造出最大的产出。毋庸讳言，在市场经济下，企业既是生产经营者也是消费者。既然是消费者，本能促使他在消费的过程中节约开支，表现出来的有，节水、节电、节约原材料等等。节约就是使可能被消耗掉的资源不被耗费掉或少耗费掉。节税对于企业而言，也是节约费用的一个有机组成部分。企业选择在法律框架下能够把税款压到最低限度的消费方式，是市场经济赋予它的权利。

二、企业如何进行税收筹划

（一）企业进行税收筹划应遵循以下基本原则

1、合法原则，税收筹划的合法性原则表现在两个方面：一是必须遵守国家法律和政策，尤其是税收法律和政策，只有在这个前提下，才能保证所设计的筹划方案为税务机关所认可和接受，否则会受到相应的惩罚并承担法律责任。即所做的税收筹划活动要有明确的法律依据，即使税务部门提出异议，也能坦然面对。当然，我国税收法律体系复杂，有人大常委会颁布的“法”，也有国务院颁布的“暂行条例”，还有国务院授权财政部发布的“财税字”、“财字”，更有国家税务总局发布的“国税字”、“国税函发”、“国税明电”、“国税内电”以及地方政府颁布的和各省、地、市、县国税局、地税局发布的“XX字”文件，如何把握这些法律和文件，原则上要遵循《立法法》的规定，具体还要看税收环境，这些全靠税收筹划者对税收立法背景的了解和职业经验；二是要注意税法的新变化。就我国而言，税法是相对稳定的，但也在经常性地做一些微调，出台一些补充规定。自20世纪90年代初税种改革后，我国税法的大框架没有发生变化，然而微调一直在进行之中，每年都有变化。进行税收筹划就要时时注意税法的变化，不论是自己制定计划还是借鉴别的企业的经验方法，都要注意“时效”问题，否则“合理”就完全有可能演变成“违法”，避税也就可能演变成偷税。

2、效益原则，税收筹划的最终目的是使纳税人的可支配利益最大化，即税后利益最大化。对于企业，就是要使企业税后利益最大化，也称为企业所有者权益最大化。任何一项筹划方案都有其两面性，随着某一项筹划方案的实施，纳税人在取得部分税收利益的同时，必然会为该筹划方案的实施付出额外的费用，以及因选择该筹划方案而放弃其他方案所损失的相应机会收益。当新发生的费用或损失小于取得的利益时，该项筹划方案才是合理的，当费用或损失大于取得的利益时，该筹划方案就是失败方案。一项成功的税收筹划必然是多种税收方案的优化选择，我们不能认为税负最轻的方案就是最优的税收筹划方案，一味追求税收负担的降低，往往会导致企业总体利益的下降。

比如，尽量推迟纳税是税务筹划一贯的目的，有人就依此提出企业所需的原材料等外购货物应当尽早购进，这样企业在早期就可以多发生一些进项税额，少纳增值税。尽管企业后期的外购货物会减少，进项税额下降，从而企业要多纳一些税，但企业仍可以从上述推迟纳税中得到益处。无可置疑，这种筹划办法确实可以给企业带来税收上的好处，但是税法规定：工业企业未入库、商业企业未付款，购进货物进项税额不得抵扣。如此一来，企业如果想用尽早购货的办法推迟增值税纳税义务，就可能面临库房紧缺、存货占压大量资金、管理费增加等一系列问题，从而使这种税务筹划办法的可操作性大打折扣。

可见，税收筹划和其他财务管理决策一样，必须遵循成本效益原则，只有当筹划方案的所得大于支出时，该项税收筹划才是成功的筹划。

3、风险防范原则，税收筹划经常在税收法律法规规定性的边缘上进行操作，这就意味着其蕴含着很大的操作风险。如果无视这些风险，盲目地进行税收筹划，其结果可能事与愿违，因此企业进行税收筹划必须充分考虑其风险性。

首先是要防范未能依法纳税的风险。虽说企业日常的纳税核算是按照有关规定去操作，但是由于对相关税收政策精神缺乏准确的把握，容易造成事实上的偷逃税款而受到税务处罚。其次是不能充分把握税收政策的整体性，企业在系统性的税收筹划过程中极易形成税收筹划风险。比如有关企业改制、兼并、分设的税收筹划涉及多种税收优惠，如果不能系统地理解运用，很容易发生筹划失败的风险。另外税收筹划之所以有风险，还与国家政策、经济环境及企业自身活动的不断变化有关。比如，在较长的一段时间里，国家可能会调整有关税法，开征一些新税种，减少部分税收优惠等。为此企业必须随时做出相应的调整，采取措施分散风险，争取尽可能大的税收收益。

（二）企业进行税收筹划的基本思路与方法

在税法规定的范围内，企业往往面临着税负不同的多种纳税方案，选择低税负就意味着可以减少或节约纳税支出，即可以直接增加企业的净收益，增强企业投资、经营、理财的预测，决策能力，从而提高企业的经济效益和经营管理水平，这与降低其他成本项目具有同等重要的意义。因此，企业进行税收筹划，一般应围绕自己的投资、经营、理财等决策活动，对涉及的相关税种进行比较和全面筹划，以获取最大的税收利益，概括来说，企业可以选择节税空间大的税种、从纳税人的构成、从影响纳税额的因素、从税收优惠以及延期纳税等五个方面来进行以下的筹划：

a、价格筹划，即关联企业之间相互购销产品和提供劳务时，通过转让定价的方式使交易和企业的利润在企业之间重新分配，以达到节税的目的和方法。

b、空白筹划，即利用税法和税收征管中的矛盾与真空进行的筹划，介于合法与违法之间。

c、弹性筹划，即利用税法中的弹性进行税收筹划。税收的弹性主要指税率幅度的存在，执法人弹性的存在。

d、规避筹划，即利用税收中的众多临界点所进行的筹划，在我国的现行税制中，税率分级有临界点，税收优惠有临界点等。

下面用举例来说明企业利用税率差异和税制要素所进行的税收筹划。

1、税率差异技术，是指在合法、合理的情况下，尽量利用税率的差异，使节减的税款最大化的节税技术，  现在利用两个较为流传的案例来说明。 

案例一：

 我国企业所得税率为33％，但国家为鼓励中小企业的发展，在此基础上又规定了两档照顾性税率，即：年应纳税所得额在3万元以下（包括3万元），企业所得税率为18％；年应纳税所得额在3万元以上10万元以下（包括10万元），企业所得税税率为27％。如某企业年应纳税所得额为100100.00元，应纳税额＝100100×33％＝33033元，净利润＝100100－33033＝67067元；假如该企业通过纳税筹划，充分利用税率差技术，增加100元的费用支出，比如支付出100元的税务咨询费，则当年的应纳税额＝（100100－100）×27％＝27000元，净利润＝100100－100－27000＝73000元；通过筹划企业增加净利润＝73000－67067＝5933元。 

 案例二：    

 土地增值税实行四级超率累进税率，即：

 1）、增值额未超过扣除项目金额50％的部分，税率为30％； 

 2）、增值额超过扣除项目金额50％、未超过100％的部分，税率为40％； 

 3）、增值额超过扣除项目金额100％、未超过200％的部分，税率为50％； 

 4）、增值额超过扣除项目金额200％的部分，税率为60％。

 同时，土地增值税法还规定，房产商开发的普通住宅增值额未超过扣除项目金额20％的部分，免征土地增值税。根据税率差异技术，房地产开发企业，就有必要对自己开发的生活小区的房产项目，利用税率差异技术进行整体的纳税筹划。如，增加配套设施的成本，建设幼儿园、小学、中学、医院及其他附属设施，这样，不仅有效地降低了增值率，从而降低了土地增值税率，或者达到不缴土地增值税的目的。同时，增加配套设施还有以下两点好处，一方面，由于小区规划中增加了幼儿园、小学、中学、医院及其他附属设施，使小区配套设施齐全，满足了购房者的需求，小区房子好卖了，降低了房产商的资金占用成本；另一方面，以物业公司的名义参与小区幼儿园、小学、中学的投入，建成高档的双语幼儿园，或全国重点学校的分校等，就可以为房地产企业找到长期的免税项目，获得长期固定的收益。

2、 国家在开征某个税种的过程中，都会对对什么征税、对谁征税、按什么比例或标准征税；在什么环节、什么时间、什么地点征税，作出具体的税法规定。也就是说，在这些税制中，每个要素都会对企业应纳税额产生影响，利用税制要素进行的税收筹划，称之为税制要素筹划法。 利用税制要素筹划法，开展税收筹划法，主要可以从以下两方面着手。

（1）找出不属于征税范围的内容 

任何税种，都对什么征税做出了明确的法律界定。税收筹划就要利用这些规定进行反向思维，找出不属于征税范围的内容，然后，利用这些规定开展筹划工作。

案例：

某企业有一项专利技术要转让，有两家公司想购买这项专利技术，两家都出价1000万元，一家是外国公司，购买后在外国使用，另一家为境内公司，购买后在境内使用。转让给哪一家对企业更有利呢？根据《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》（财法[1993]40号）第七条的规定，中华人民共和国境内(以下简称境内)转让无形资产是指所转让的无形资产在境内使用；根据这条规定推论如果转让的无形资产不在境内使用，就不属于在中华人民共和国境内转让无形资产，就不需要缴纳营业税。因此，该企业最终决定将该项专利技术转让给外国公司，这样该企业就可免交50万元（1000×5％＝50万元）的营业税。

 （2）找出有利于延迟纳税的税法规定，并依此签订对外销售合同  

 税制设计过程中，对纳税义务发生时间，做出了明确的法律规定，纳税人采取不同的收款方式，纳税义务发生时间就有很大的差别，纳税人可以利用这些具体规定，签订对自己有利的销售合同，延迟纳税义务。

案例：

某企业签订了一份1000万元的销售合同，如是直接收款合同，当对方资金周转不灵的情况下必定会迟延付款，但是，企业仍必须根据合同规定确认收入计算缴纳税金。这就对企业造成了纳税压力。在这时，企业就可根据购货企业的财务状况签订分期付款销售合同，分期确认收入，分期计算缴纳税金，达到迟延纳税、缓解企业纳税压力的目的。

3、为长远节税考虑，通过税收筹划，可以使纳税人在一定时空范围内，利用有限的经济资源回报社会，提升企业的公众形象，对企业产品或服务市场份额的抢占无疑起着积极的推进作用，有利于企业良性的循环和发展。据报载，世界首富比尔盖茨计划捐出其微软20%资产---1000亿美元，协助世界各国解决爱滋病等疾病问题。这是迄今为止全球最大一笔以个人名义的慈善捐赠。据述此善举，将使他在美国享有大笔的免税权。可见，富人捐赠既有其想做"好人"的一面，也多与税收有关，真可谓是"名利双收"。三、企业的税收筹划不可无限制

税收筹划具有合法性，并不意味着它的战略选择可以不受约束与制约，税收筹划的空间受国家制度变革的制约，是在法律法规的约束下进行的，是受纳税人经营活动范围的限制的，受税收政策执法水平的限定、税收筹划目标冲突的限定、税收筹划条件的限定等等。

在市场经济条件下，政府承认企业的独立法人地位，企业行为自主化，企业利益独立化。但是，任何一个企业都不能以法律之外的“内在标准”行使自己的权利，也不能凭借“内在标准”来维护自己的利益，纳税人所能行使的只能是法律所规定的权利。需要企业在遵守法律的同时，主动地实现其需求，即企业对自己主动采取的行为及后果，事先要有所了解，并能预测给企业带来的利害、税收筹划就是具行这种法律意识的主动行为。如前所述，企业税收筹划作为受法律保护的合法行为，是纳税人的一项基本权利，但不能只强调权利而忽视义务的存在，企业在进行税收筹划时，应进一步明确自己的权利、义务和责任，增强自我约束力：一方面，企业作为筹划方案的使用者和利益的直接受益者，对方案涉及的法律问题要负全面的责任；另一方面，筹划的纳税方案必须符合税法立法精神，否则将被视为违规行为，情节严重的，还应追究其相应的法律责任。这实际上增加了税收筹划违规的成本，通过法治从根本上维护企业的合法权益，同时更好地约束企业的税收筹划行为。

（一）设计税收筹划方案应注意可操作性

有时，筹划方案既完全符合税法规定，又实实在在地降低了企业税负，但可能不符合其他法律或行业规定，导致缺乏可操作性。比如，在所得税税收筹划中，通过变换固定资产折旧方法来降低所得税税负的方案很流行，但实际上财务制度是有规定的，不得随意改变财务处理方法，其中包括固定资产折旧方法。 

有时，筹划方案中某个税种的税负降低了，却引起其他税种税负的提高。比如，企业及时报批存货损失，可以降低所得税税负，但按照税法规定，存货损失的增值税进项税必须转出，即企业不能抵扣这部分增值税进项税，因此增值税的税负将相应提高。 

现在，纳税人使用较多的一种税收筹划方案是转移定价，有时筹划方案看起来很完美，但这样的税收筹划却隐藏着很高的涉税风险。转移定价的广泛使用主要由于当前税法对此未有严密的规定，但税法未来一旦做出规定，企业过去的做法有可能被认为非法。根据税法规定，对企业故意实施税收违法行为的追溯时效不受限制，放企业将因此面临巨大的损失。当前有的税收筹划方案是利用税法的一些疏漏，尽管降低税负的效果很明显，但高涉税风险会大大降低方案的可操作性。

企业进行税收筹划，最终目标是通过合法节税增收，以增加企业的收益，所以不能单纯仅以降低税负为目标，片面强调税收筹划在企业财务管理中的作用。说到底，设计税收筹划方案必须在严格执行国家税法的前提下，考虑各方面的因素，并最终服从于企业的财务管理工作。

（二）哪些税收筹划企业不宜进行

首先，成本过高的税收筹划不宜搞。税收筹划同企业其他财务活动一样，要遵循成本效益原则。若税收筹划成本超过或接近筹划收益，就不能体现税收筹划的经济意义。从理论上讲，税收筹划可以针对一切税种、针对所有经济活动进行，但实际上搞税收筹划要进行“成本-收益”分析，判断经济上的可行性。这里所说的税收筹划成本不仅包括实际货币支出的显性成本，而且包括企业付出自身拥有的生产要素而形成的隐性成本。

其次，税收筹划风险难以控制的不宜搞。税收筹划同其他财务决策一样，收益与风险并存。税收筹划的风险主要来自不能正确把握税收政策、不能通盘考虑税法体系的风险。税务机关不仅是税收政策的执行者，而且是税收筹划合法性的判定者，因此企业进行税收筹划要时刻关注税收筹划与偷、逃税的区别，谨慎选择筹划方案。企业对风险难以控制而完全依靠税务机关判定的税收筹划项目不要搞，否则不仅不能达到节税的目的，而且会使企业陷入避税甚至偷税的泥潭。 

第三，不便于企业生产经营管理的税收筹划不宜搞。税收筹划具有很强的实用性，因而筹划方法必须符合企业生产经营的客观要求。企业的财务决策者应当能够在正常的生产经营活动中完成税收筹划，不能因为税收筹划而破坏了企业正常的生产经营流程。例如，有人在分析完我国实行生产型增值税的现实后，大胆提出“企业应当尽量自制机器设备来增加进项税额的抵扣”。我们姑且不说上述进项税能否抵扣，单单就这个想法而言就不符合现代企业的生产经营规律。现代企业竞争靠产品质量，而产品质量很大程度上取决于机器设备的先进性，有竞争力的企业绝对不会为了少缴部分增值税而去自制机器设备，相反他们会为提高产品质量而不惜重金购买先进的机器设备。 

第四，结果不符合企业财务管理总目标的税收筹划不宜搞。税收筹划是企业财务活动的一个重要内容，它与企业其他财务活动相互影响、相互制约。很多企业进行税收筹划只着眼于税负最轻，而忽视了企业财务管理的总目标——企业价值最大化。这在理论和实践上都是行不通的，因为纳税额的减少并非等额地带来资本总收益的增加，当税负降低而引起企业价值减少时，税收筹划结果就与企业财务管理总目标背道而驰。  通过以上分析，笔者认为应理性地对待企业的税收筹划，要把握以下三点：首先，税收筹划不能违背国家的政策法规，必须在法律法规的约束下进行；其次，企业要比较税收筹划收益与筹划风险、筹划成本，按照经济上的可行性进行取舍；再次，要正确理解税收筹划从企业经营管理、财务管理中产生，企业不能脱离经营管理、财务管理搞筹划。

参 考 文 献

1、《税收筹划实务操作指南》----编写组 经济科学出版社

2、《税收策划实务》-----作者：庄粉荣 立信会计出版社

3、《走出纳税筹划误区》-----作者：杨智敏 机械工业出版社

4、《国际商报》2005-01-10

5、《企业税收筹划》----作者：何鸣昊 企业管理出版社

6、《实用税务筹划》----作者：庄粉荣 西南财大出版社

7、《税收筹划》----作者：方卫平 上海财经大学出版社

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