一、税收策划的定义与特点………………………………………第3至5页

二、开展税收策划的必要性……………………………………………第5页

三、房地产开发企业如何进行税收策划……………………… 第5至10页

四、开展税收策划，推动行业健康发展…………………………… 第10页

内 容 摘 要

房地产业是国民经济的基础产业，也是当前国内的一个热点产业。由于房地产行业涉及税种较多，而且个别税种税率较高，行业整体税负较重是一个不容争辩的事实。为了获得较高的资本收益，房地产开发企业按照国际通行的办法，认真探索并开展税收策划，从而对生产经营方式进行调整，合理合法地赚取阳光下的利润已成为一个必然的趋势。但是，税收策划毕竟是一个陌生的课题，它有哪些特点，结合具体生产经营活动，企业应该如何进行谋划，税收策划究竟会给企业带来哪些好处等等，很多问题都值得人们认真加以探索。本文力图结合房地产开发企业的一些典型案例，对此进行分析，希望以此来引起人们的重视，促进业内人士共同来关注和探索这一课题，推动行业进一步健康发展。

房地产开发企业税收策划浅析

房地产业是国民经济的基础产业，承担着改善人们居住和生活条件，改善生态环境，调整居民消费结构，带动相关产业发展等许多重要作用。近年来，随着城市化进程的加快，城市人口不断扩张，我国房地产业突飞猛进，已经成为深受人们广泛关注并对我国社会经济发展产生巨大影响的一大热点产业。据统计，仅2007年，全国房地产业就实现销售额近3万亿人民币，其规模之庞大由此可见一斑。

房地产业的迅猛发展，不仅极大地改变了城市面貌，改善了人们居住和生活条件，也成为了国家财政增收的一个重要增长点。纵观现代社会经济的发展历程，世界上没有一个国家不对房地产业的税收征管工作格外重视，我国也同样不能例外。目前，我国与房地产业相关的税种较多，其中，房地产税主要包括房产税、城镇土地使用税、耕地占用税、土地增值税、契税，而与房地产紧密相关的税种还有营业税、城市维护建设税、教育附加、企业所得税、印花税等。对房地产开发企业来说，不仅税种较多，而且个别税种税率也较高，其中，土地增值税、企业所得税最为典型。税种多，税率也较高，国内房地产企业税收负担较重成为一个无可争辩的事实。

众所周知，房地产业具有资金投入密集而且投入量大、开发周期长、风险和收益较高等显著特点，而国内房地产企业又普遍面临着自有资金不足、负债率较高等显著矛盾。在这种情况下，对于具体的房地产开发企业来说，要合理合法实现企业利润的最大化，在税收负担较重的情况下，认真研究国家房地产税收政策，并在政策许可的前提下，通过综合筹划，通过对生产经营活动的适当调整，尽可能降低企业应纳税额，也就是进行房地产税收策划，就显得格外重要，并具有着普遍的社会意义。

　一、税收策划的定义与特点

对税收策划的定义，目前仍然没有一个权威的解释，我们只有从国外一些专家学者的论述中来加以了解。

美国南加州W.B.梅格斯博士在与人合著并发行多版的《会计学》中是这样描述的：人们合理而又合法地安排自己的经营活动，使之缴纳可能最低的税收。他们使用的方法可称为税收策划……，少缴税和递延缴纳税收是税收策划的目标所在。他还说：在纳税发生之前，有系统地对企业经营或投资行为作出事先安排，以达到尽量少地缴纳所得税，这个过程就是税收策划。

荷兰国际文献局《国际税收词汇》中也给出了基本相同的定义：税收策划是指纳税人通过经营活动或者个人事务活动的安排，实现缴纳最低的税收。

由此可见，税收策划实际上是一种节税行为，是纳税人在国家税收法规许可的范围内，在存在多种纳税方案可供选择时，通过对经营、投资、交易等事项进行科学合理的事前选择和策划，以达到税收负担最低或税收利益最大化目的的一种财务管理活动。

应当明确的是，税收策划是市场经济条件下企业经营策划的重要组成部分，换句话说，它是企业在生产经营活动中经过事先计划安排合理减少税收负担的一种经营筹划行为，更是一种符合国家政策导向的合理合法的纳税行为。与一些企业为了减少税收负担，不遵守国家财经法规的偷税、漏税、逃税行为具有本质的区别。前者是一种合法的经营筹划行为，而后者则是一种触犯国家法律的违法行为。虽然在某些特殊情况下，两者之间有时很难进行区分，尤其是在出发点上，都具有减少税收负担的相同之处，但其前提条件是明显不同的，前者是在国家财经法规许可情况下的一种经营筹划行为，而后者则是无视国家财经法规、敢冒天下之大不为的一种违法行为；前者是纳税人具有纳税意识一种体现，后者是纳税人缺乏纳税意识的一种体现。

正因为如此，税收策划具有着鲜明的特点，最本质的特点就是它的合法性，这也是它明显区别于偷税、漏税、逃税行为的地方。所谓合法性，不仅指税收策划首先不违反国家的税收法规，只能在法律许可的范围内进行，同时也包含着税收策划符合国家立法和政策意图的概念，换句话说，也就是指在有多种纳税方案可供企业进行选择时，纳税人选择了一种低税负方案，这也是国家税收政策调节纳税人经营行为的一种具体体现，因而与国家立法和政策意图同向。此外，预测性也是税收策划的一大特点。税收策划讲求纳税人要在实际纳税义务发生之前，就要对自己的生产经营活动进行合理的安排，使自己的生产经营方式适用最优纳税政策，而不是像偷税、逃税行为一样，是在纳税义务已经发生之后，这也是两者之间的一个显著区别。税收策划的第三个特点就是综合性，也就是要着眼于纳税人资本总收益的长期稳定增长，而不能只着眼于一个税种，或几个税种，或者因为纳税人整体税负减轻了，但生产成本、管理费用、财务费用却显著增加。与此同时，税收策划还具有专业性和时效性。其中，时效性主要是指要全面掌握国家税收政策的变化情况，与其变化相适应。

二、开展税收策划的必要性

近半个世纪以来，税收策划在国外已经成为一种普遍现象，众多知名企业都将其作为减少税收负担的一个重要途径，不少会计师事务所、律师事务所也公开开展此项业务，纳税人和税务机关也视税收策划为合理合法之物。但在国内，对许多人来说，税收策划依然是一个陌生的课题，甚至被看作是一个不能公开谈论的禁区。

其实，从普及税收法规的角度出发，从提高纳税人纳税意识的角度出发，从提高税务机关税收征管工作和水平的角度出发，开展税收策划研究都具有极其重要的现实意义。而如前所述，房地产业是一个基础产业，也是一大热点产业，对于涉及税种较多、税率较高、税收负担较重的房地产开发企业来说，认真开展税收策划工作更显得极为必要，对于促进这项基础产业的健康发展、提高该行业从业人员的纳税意识具有重要的推动作用。

三、房地产开发企业如何进行税收策划

那么，税收策划对房地产开发企业来说到底有什么现实意义呢？在实际项目开发过程中，应该如何进行税收策划呢？下面，我们结合具体事例来加以简要阐述。

我们都知道，土地增值税是房地产开发企业承担的一个重要税种，而且税率较高，并且采取四级超额累进税率，税率从30%到60%。增值额越多，税率越高，而且不同级次之间税收负担差距很大。同时，税法还规定，纳税人建造普通标准住宅出售，如果增值额没有超过允许扣除项目金额的20%，免于征收土地增值税。因此，在房地产开发项目中，增值额小，计税额也小，适用税率也低，税负就轻。

显而易见的是，要降低增值额，方法不外乎两个：减少销售收入或增加允许可扣除项目金额。从表面上看，这两种办法都减少了企业利润，损害了企业的利益。事实真正如此吗？其实并不尽然，如果增值率略微高于两级税率交界的增值率，通过适当减少销售收入或增加可扣除项目金额，反而会增加企业的效益。

下面，我们先以减少销售收入的情况来进行阐述。

例如，某房地产开发公司开发了一批普通商品房，销售价格共计3050万元，按照税法规定计算的可扣除项目金额为2500万元。于是，按照目前的土地增值税缴纳规定，该企业应缴土地增值税计算如下：

增值额＝3050万元-2500万元＝550万元；

增值率＝550÷2500×100%＝22%。

这种情况下，该企业开发的普通商品房项目，由于增值率达到22%，超过20%，不能享受免于征收土地增值税的优惠，应取第一档税率30%，应缴土地增值税税额为：550万元×30%＝165万元。

那么，该公司有没有其他办法可以在此基础上进一步增加企业收益呢？

方法其实很简单，只要该公司将商品房降价出售，按照3000万元的价格销售以上商品房，其他条件仍然保持不变，此时，该公司虽然销售收入少了50万元，但是，纳税情况也同样发生了显著变化：

增值额＝3000万元-2500万元＝500万元；

增值率＝500÷2500×100%＝20%。

根据现行税法规定，此时该公司可以免征土地增值税。

于是，比较两种方案，我们可以发现，经过税收策划，尽管公司表面上减少了销售收入50万元，但是，因为享受到了国家税收优惠，少交土地增值税165万元，该公司所得税前实际收益反而增加了115万元。这里，我们暂且不说降低该批普通商品房售价，可能使该批商品房性价比更高，让购房者得到了实惠，销售速度更快，资金回收更快所产生的资金时间价值，以及因此给公司形象带来的良好影响，仅就让公司所得税前增加115万元收益而言，税收策划的效果也是显而易见的。

与适当减少销售收入具有异曲同工之处的是，在房屋销售价格保持不变的情况下，通过增加允许可扣除项目金额也有可能让企业既免缴或少缴土地增值税，又能使企业进一步提高房屋质量，改善房屋配套设施等，从而使企业在市场竞争中取得明显优势，增加企业的社会美誉度。

我们再以上述例子来加以阐述。假如其他条件仍然不变，商品房销售价格还是3050万元，该房地产开发公司通过税收策划，决定增加50万元资金进一步改善商品房内部设施，使其允许可扣除金额增加到2550万元，此时，该公司应缴土地增值税情况为：

增值额＝3050万元-2550万元＝500万元；

增值率＝500÷2550×100%＝19.6%。

由于增值率小于20%，公司同样可以免征土地增值税。

与税收策划前相比，公司商品房开发成本虽然增加了50万元，但应缴土地增值税减少了165万元，所得税前实际收益增加115万元。这种情况下，该公司不仅房屋质量提高了，而且还减少了净支出，增加了净收益，使商品房买卖双方都大大受益。

当然，应该注意的是，在增加可扣除金额时，一定要注意税法的相关具体规定。因为，在这一点上，我国税法有明确规定，即开发费用的扣除比例不得超过取得土地成本使用权支付的金额和房地产开发成本金额总和的10%，而且，各地在此基础上也可能有更进一步的规定，因此，纳税人一定要加以注意。

通过以上两个事例的解析，我们可以明确这样一点，利用土地增值税起征点和超额累进税率的规定，房地产开发公司在建设普通商品房销售时，有必要考虑增值额增加带来的收益和放弃起征点或不同级次税率之间的差异而增加的税收负担之间的关系，加以通盘考虑，否则，增值率略高一些反而会给企业带来一定的经济损失。以此类推，以上事例同样充分说明，对于房地产开发企业来说，税收策划具有很强的现实意义。

通过前面的叙述，我们已经了解到，目前，在我国国内，与房地产业相关的税种较多。那么，除了土地增值税以外，对于其他税种，是否也可以结合国家税法的规定，进行税收策划，从而尽可能地为企业带来较大的收益呢？为了进一步说明这个问题，下面再通过具体事例来加以阐述。

我们都知道，目前，有不少房地产开发企业通过将其开发的商品房对外出租，依靠收取的租金来获取长期收益。在这种经营方式当中，房地产开发企业需要交纳的税种主要包括营业税、房产税、城市维护建设税以及企业所得税等。如果租金收入较高，承担税负也相应较重。因此，在具体经营活动中，同样有必要进行税收策划，通过降低租金收入，或者将房屋租金收入以其他收入形式加以体现，从而有效地减轻企业税收负担，以获取较高的收益。

例如，以房地产投资入股的方式就是一个有利的途径。

我们假设某房地产开发企业开发了一处商业店铺，准备出租给一家贸易公司，租期为5年，年租金为100万元，并由该贸易公司税前支付。

现在，我们可以测算出，该房地产开发企业每年应缴纳的各种税收包括：

房产税＝100万元×12%＝12万元；

营业税＝100万元×5%＝5万元；

城市建设税和教育附加＝5万元×10%＝0.5万元(城市建设税和教育附加分别按7%、3%，合计按10%核算)。

所得税＝（100－12－5－0.5）万元×25%＝20.625万元；

所以，该房地产开发企业税后净收益＝100万元－12万元－5万元－0.5万元－20.625万元＝61.875万元。

根据上述方案，由于租金较高，应缴纳税种较多，税收负担也较重，而对于承租方某贸易公司来说，其税前支付的租金可以抵减所得税，因此，其税后净支出实际为:

贸易公司税后净支出＝100万元×（1－25%）＝75万元。

于是，为了减轻税收负担，房地产开发企业对上述经营活动进行了税收策划，决定变出租业务为投资业务。具体办法是，该企业与贸易公司商定将店铺作价500万元，作为对贸易公司的投资入股，贸易公司每年给企业进行利润分红，每年税后分配红利75万元。

现在，我们可以进一步假设，该房地产开发企业和贸易公司均适用25%的企业所得税率，因此，房地产开发企业每年收到的贸易公司税后分配红利不再缴纳企业所得税，同时，按税法规定，房地产开发企业以房屋投资入股获取的投资收益也不用缴纳营业税和房产税，这种情况下，该房地产开发企业该项业务的税后净收益实际上就变成了75万元，比原有方案增加净收益13.125万元。

当然，对于贸易公司来说，情况又发生了变化，由于是以接受投资的方式使用该商业店铺，房屋产权发生转移，贸易公司成为房产税的纳税义务人，每年按房屋计税余值的1.2%缴纳房产税，年缴纳房产税额为：

500万元×（1－30%）×1.2%＝4.2万元。

虽然4.2万元房产税可以由贸易公司税前扣除，再加上每年税后分配红利75万元，两项合计使贸易公司减少税后净收益为：

4.2万元×（1－25%）＋75万元＝78.15万元。

换句话说，这种方案让贸易公司每年多减少了税后净收益3.15万元。

现在，我们再来综合比较两种方案，可以明显发现，将房屋租赁业务改为投资业务后，房地产开发企业减轻了税收负担，获得了较大的收益，尽管贸易公司减少了一部分税后净收益，但是却远远低于房地产开发企业增加的税后净收益，因此，只要该房地产开发企业让出一部分利益对贸易公司进行补偿，矛盾就能轻易得到化解，使双方都从中受益。

除了将拟租赁房屋变成投资入股方式，从而减少税收负担以外，通过减少流转环节，改房屋租赁为自营或承包经营，也可以大大企业税收负担。

例如，某公司在市区内有一幢原值100万元的房产，准备按每年20万元租金出租，那么，该公司每年应缴纳的各种税收包括：

房产税＝20万元×12%＝2.4万元；

营业税及附加＝20万元×5%×(1＋7%＋3%)＝1.1万元。

于是,所得税前应纳税额为:2.4万元＋1.1万元＝3.5万元。

为了减轻税收负担，该公司经过咨询，决定将该房产作为营业部，并与承租人签订合同，招聘其为营业部负责人，每年向企业上缴20万元管理费，其余盈亏由其自行承担，这样，出租房产变成了自营房产，该公司只需缴纳房产税，不再缴纳营业税及附加，每年应纳税额也变为：

房产税＝100万元×（1－30%）×1.2%＝0.84万元。

比较以上两种方案，我们同样可以发现，将拟租赁房屋变成承包经营后，应纳税额大大减少，企业收益显著提高。

当然，正如我们在前面所叙述的那样，我国与房地产业相关的税种较多，针对不同的税种，开展税收策划，从而灵活调整经营策略，是有利于减少税收负担，增加企业效益的。相关典型案例还有很多，这里不再一一赘述。但有一点，我们仍然必须明确，在解析以上案例的过程中，我们可以发现，无论是针对土地增值税，还是营业税、房产税、城市维护建设税以及企业所得税等所进行的税收策划，尽管同样具有少纳税、多增加企业收益的目的，但这些都是在纳税义务发生之前，甚至是在经营活动还没有开始前，就可以根据国家的现行法律法规，提前进行预判，并提前调整经营策略的一种行为。也正因为如此，我们完全可以将其看作是企业的一种正常的经营活动，也因为提前调整了经营策略，所以在具体经营活动过程中，涉及到纳税义务的时候，该缴纳的税收照样缴纳，在纳税义务发生的时候，涉及到的每一个税种，也是一个不少、一分不差。换句话说，按照人们的通常理解，这都是一种知法、懂法、守法的行为，而不像部分企业的偷税、逃税行为，是在纳税义务发生的过程中，在具体经营活动已经发生甚至终结的时候，因为利益驱使，有时甚至只是对帐务进行调整，就企图蒙混过关，达到偷税、逃税的目的。因此，从这里我们也可以看出，两者具有显著的区别，甚至是本质上的不同，前者是值得鼓励的合法行为，后者是受人谴责的违法行为。明确了这一点之后，我们对税收策划的现实意义也就多了一分了解，并不难理解，开展税收策划，有利于普及企业乃至整个行业的纳税意识，有利于减少偷税、逃税等违法行为的发生，有利于促进行业的健康发展。

四、开展税收策划，推动行业健康发展

综合上述事例，我们不难发现，在房地产开发企业具体生产经营活动中，不同的生产经营方案，最终给企业带来的实际收益是明显不同的。如果能根据国家税收政策，有效开展税收策划工作，在不同的生产经营方案中，选择最适合的生产经营方式，有时往往能起到立竿见影的效果，使企业在不违反国家税收政策的前提下，大大减轻税收负担，资本收益大大提高。

令人遗憾的是，目前，国内房地产开发企业为了提高资本收益，减轻税收负担，绝大多数都没有从税收策划的高度来综合考虑，提前谋划，从而合理合法地获取最大的收益，而是普遍采取隐瞒收入，加大成本等不当手段，有的甚至只顾眼前利益，不惜违反国家税法，想方设法偷、逃税金。采用种种不当手段或不法行为，虽然也可能暂时给企业带来不少好处，但是，我们必须看到，这些都是国家明令禁止的，也是不值得提倡的，而且，其中还蕴藏着巨大的风险，一旦被查处，企业和有关人员都将得不偿失。

因此，尽管税收策划目前仍然是国内各行业忌讳谈论的禁区，是人们非常陌生的领域，但是，我们仍然有必要倡导并认真加以研究，让更多的企业合理合法从中受益，尤其是对于房地产开发企业来说，由于一个项目从确立到最终开发完成，往往周期较长，大宗楼盘分期开发，可能会长达数年时间，如果是房产租赁，有的甚至长达几十年时间，而在企业生产经营过程中，资金投入又很密集，往往使不少企业资金周转困难，同时在各个环节当中，所涉及税种又较多，一些税种税率较高，一旦生产经营方式选择不当，很可能让企业承担较高的税负，却不能获得应有的收益，因而更应该对税收策划予以足够的重视，认真加以探索，从而全面提高整个行业的纳税意识，促进全行业的健康发展，为国民经济又快又好发展提供强有力的保障。

参 考 文 献

1、中国房地产估价师与房地产经纪人学会编写，《房地产基本制度与政策》，中国建筑工业出版社，2005年；

2、中国注册会计师协会编，《税法》，经济科学出版社，2006年；

3、梁云凤等著，《房地产企业税收筹划》，中国市场出版社，2006年；

4、《中华人民共和国所得税法》。

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