一、对会计监督、内部控制制度概念的认识

二、会计监督与会计内部控制的关系

三、几点思考

内 容 摘 要

在我国经济体制转型过程中，会计监督作为会计的一项基本职能，倍受社会各界的重视和关注。1999年10月31日由第九届全国人民代表大会常务委员会第12次会议修订通过的《中华人民共和国会计法》规定要实行会计监督。并通过第四章共有9个条款予以说明，对完善和加强会计监督提供了法律依据。依法做好会计监督工作已成为进入21世纪我国会计管理工作的一项重要内容。因此，在广泛宣传学习《会计法》的同时，深入会计监督工作的研究和实践，特别是对企业内部会计监督工作的探讨是极具现实意义的。本文试对企业会计监督与会计控制的内容以及相关问题谈一点自己的看法，希望对企业内部控制制度的建设有所裨益。

关键词：会计监督 会计内部控制制度试论会计监督和内部控制制度的关系

1999年10月31日由第九届全国人民代表大会常务委员会第12次会议修订通过的《中华人民共和国会计法》第一章第五条明确规定：会计机构、会计人员依照本法规定进行会计核算，实行会计监督。因此，会计监督已明确作为会计的两大基本职能之一，成为我国经济监督体系的重要组成部分。而会计内部控制制度是指一个单位的各级管理部门为了保护经济资源的安全性、完整性，确保经济信息的正确可靠，形成一系列具有控制职能的方法、措施和程序，并予以规范化、系统化的体系。两者之间的关系是本文试论的要点。

一、对会计监督、内部控制制度概念的认识

（一）对会计监督概念的认识

目前在西方会计书籍中还没有“会计监督”一词，可以说，会计监督是我国会计工作中最具有特色的方面。会计监督概念的提出是长期以来我国会计界对会计职能研究的结果，今天，会计监督已明确作为会计的基本职能之一，成为我国经济监督体系的重要组成部分。 人们对会计监督的认识和理解是随着我国经济发展条件的变化而深入和扩展的．无论是对会计监督的定位，还是会计监督体系的构成，都经过了由一般到具体，由狭义到广义，由微观到宏观的认识过程。在五、六十年代，提出会计监督概念的最初含义是“通过反映加强监督，严格按照政策、法令、制度和计划、预算办事。”（《会计原理》1963）。

到九十年代，会计界对会计监督的含义有了进一步的理解，出现了多种表述

1、认为会计监督是“通过记录、计算、分析和检查等会计工作，对企业、机关事业等单位的生产经营活动的合法性、合理性或预算执行情况所进行的监督。”（经济大辞典会计卷1991）。

2、认为会计监督是“要求会计机构和会计人员对不真实，不合法或记录不准确的初始信息，对信息加工处理过程中与实际们况相背离的现象，以及对各种违法的收支行为进行监督，以保证经济活动能够合规、有序、高效地进行。”（阎达五1995）。 

3、认为会计监督的具体含义的一般解释是“通过对原始凭证的审查；对财务指标的检查和分析，以保证各项经济业务和财务收支的合法性、合理性和效益性。”（杨胜雄 1995）。

在 1985年和 1993年我国第一次制定和修改的《会计法》中就对会计监督的内容有了具体阐述：一是对不合法的原始凭证不予受理；二是帐实不将按规定处理；三是对违法的收支不予办理。

 1999年，在我国再次修改的《会计法》中，不仅进一步明确了会计监督的定位，而且在充分吸收、借鉴会计监督理论研究最新成果的基础上，构建了内部会计监督、社会会计监督和政府会计监督“三位一体”的会计监督体系，为在社会主义市场经济条件下的会计监督工作的实施奠定了法律依据。在会计监督体系的构建过程中，人们对会计监督概念有了趋于一致的认识：这就是会计监督包括内部监督、社会监督和政府监督三部分，内部会计监督即单位内部控制系统中的会计监督，是以建立、健全单位内部会计监督制度为中心的内部控制；社会会计监督即实施由社会中介机构、CPA（注册会计师）执行的审计监督；政府会计监督即由财政、审计、税务、人民银行、证券监管和保险监管等部门在其行政管理职能中所行使的执法监督。

因此在1999年10月31日由第九届全国人民代表大会常务委员会第12次会议修订通过的《中华人民共和国会计法》第一章第五条中所指会计监督，我认为是广义的会计监督，它包括内部监督、社会监督和政府监督三部分。

（二）内部控制制度的概念

内部控制制度，是以新的《会计法》为依据，以会计核算和会计监督为中心，以会计工作和经济管理中最薄弱的环节为重点，研究制订的内部控制制度。内部控制制度是单位贯彻招待国家法律法规及规章制度，保护资产的安全完整，防止舞弊行为发生的重要措施。内部控制制度可以有效的防范经营风险，保证会计工作和经营管理工作规范有序的进行，保护各单位各项资产的安全完整，促进经营管理水平的全面提高。

内部控制是指一单位内部的管理控制系统，即为保证单位经济活动正常进行所采取的一系列必要的管理措施，不仅包括单位最高管理当局用来授权与指挥经济活动的各种方式方法，也包括核算、审核、分析各种信息资料及报告的程序和步骤，还包括对单位经济活动进行综合计划、控制和评价而制定的各项规章制度。内部控制的目标，最根本的是保护单位财产、检查有关数据的正确性和可靠性、提高经营效率、贯彻既定的管理方针等四个方面。

二、会计监督与会计内部控制的关系

（一）内部控制制度是会计监督其中一部分

我认为会计监督包含了会计内部控制制度，而会计内部控制制度是对会计监督中内部监督部分细化。就会计监督而言，它可分为内部监督、社会监督和政府监督三部分，而内部控制制度就是内部监督的一部分。单位内部会计监督制度，它是一个单位为了保护其资产的安全完整，保证其经营活动符合国家法律、法规和内部规章要求，提高经营管理效率，防止舞弊，控制风险等目的，而在单位内部采取的一系列相互联系、相互制约的制度和方法。从《会计法》规定的单位内部会计监督制度的内容看，其本质是一种内部控制制度，或者说是吸收和借鉴了内部控制制度的基本精神和内容。

（二）会计监督和内部控制制度的共性在于

其目的一致，都是为了保护财产安全，提高经营管理效率。

（三）会计监督和内部控制制度的区别

行使监督权的主体、客体都有所差异。

1、内部控制是单一的监督主体一一会计机构和会计人员，而会计监督是多元的监督主体——会计机构和会计人员，任何单位和个人，中介机构和注册会计师，财政、审计、税务、人民银行、证券和保险监管部队。

2、内部控制是单一的监督客体——经济活动和经济业务事项，而会计监督是多层的监督客体——经济活动和经济业务事项、会计行为和会计工作以及会计资料。  3、会计监督和内部控制也因为主体监督实施的时间差异，因此在会计监督程序中，单位内部会计监督是事前监督和事中监督，是会计监督工作的源头，而广义的会计监督则对会计工作的全过程进行监督，他还包括了事后监督。因此，加强内部会计监督，是固实会计监督系统中的基础防线，也是企业内部控制管理系统建设的关键。

（四）就单位内部控制而言，会计监督的执行程序可以把会计监督和会计控制作为两个层次来加以研究 监督是监视、察看与督促，而控制是操纵、驾驭与支配。由于两者功能的区别，在监督和控制的主体和客体确定之后，就可以成为一个问题的两个层面。监督不同于控制，但监督是为了控制。因此，这里我们试在企业内部控制的意义上，对会计监督和会计控制作如下定义：单位内部会计监督是会计机构和会计人员按照国家统一的会计制度和有关法规，在会计核算过程中对企业经济活动中所提供的会计事项的合法性、真实性的确认。其直接目的是保证企业会计信息的合法性和真实性。 会计控制是通过会计工作和利用会计信息，对企业的经济活动提供反馈，使企业的经济活动得以及时调整，使企业所反映的会计事项符合企业的财务预算和计划；实现效益最大化目标。 会计信息既是会计监督的对象，又是会计控制的中介。会计监督质量的高低，决定了会计控制的成败。因此，我们认为会计监督和会计控制作为企业会计内部监督的两个方面，构成以会计信息为核心的两个不同的层次：其一是对形成会计信息的经济活动的合法性进行监督；其二是依据形成的会计信息对经济活动进行合规性控制。合法性监督的依据是国家制定的统一的会计制度和有关法规。合规性控制的依据是真实、有效的会计信息和企业制定的财务预算和财务计划以及有关规定。会计监督着手于每一项具体的会计事项，会计控制却要着眼于整体的会计运作，前者是微观监督，后者是中观监督。因此，我们有必要将会计监督和会计控制作为企业内部控制在会计监督执行主体内部的两道防线来加以认识。 但是，会计监督和会计控制在一般企业的财务运作的实际操作中往往是模糊的，为了把会计监督和会计控制作为两个层面来讨论，我们试分析在一般情况下会计部门的监督程序，假设会计内部责任是由会计主管、会计、出纳三方来承担的，那么，第一步是会计主管接到需要办理的（如需要进行货币支付的）财务事项，会计主管需要就会计所提供的当前的会计信息（资金状况）审查该财务事项是否可以确定货币支付。以采购材料为例，会计主管需要根据资金状况决定可以一次性付款或分期付款，或提出延迟采购意见。这是第一层监控一一会计控制。第二步是会计和出纳按照常规程序支付货币，会计人员要保证此项材料采购所及会计资料的合法性和真实性。这是第二层监控—一会计监督。第三步是会计主管按照已完成的此项会计业务，对财务预算和计划中的执行情况作出下一步的预测和判断。在上述例子中．会计主管扼要对下一次的材料采购的资全、数量以及时间，按照预算和计划进行调整和准备，并将调整意见交财务主管。这是第三层监控——会计控制。 从而，由上述三步程序一方面形成了以会计监督为中心的会计信息开式系统，同时对内和对外提供会计信息；另一方面形成了以会计控制为主导的会计信息的闭式系统，将会计信息运用于企业内部的财务活动。通过会计监督和会计控制多层监控程序可以构成企业内部控制程序中十分关键的事中控制，并由此提供事先控制信息。 三、几点思考

（一）会计信息质量是会计监督和会计控制的焦点，也是统一目标的基点。因此如何确保会计信息质量是真实性、完整性将是会计监督、会计控制的研究的重点。

（二）会计监督需要依据国家法律，服务国家，维护公众利益（会计信息使用者），则属于财务会计范畴；而会计控制则是企业授权，维护的首先是企业利益（所有者和经营者），则属于管理会计范畴。因此有可能出现了会计监督和会计控制的目标错位，而如何防范和控制两者目标错位也属于下一步研究的对象。 （三）在具体执行过程中，严格把好货币收支关是会计监督和会计控制的重点。

参 考 文 献

1、《会计学原理》1963，四川大学出版社

2、《经济大辞典会计卷》1991，上海辞书出版社

4、《会计研究》1995，中国会计学会

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