随着经济的发展，尤其是企业集团的不断增多，转移定价不仅仅是一个国际税收问题，还是证券市场上为人所瞩目的现象。

一、关联方及关联方交易的含义

二、关联方交易转移定价的动机和目的

1、减轻税负

2、调节利润

3、转移资产

4、蒙骗投资者

5、转移资金

6、规避风险

三、关联方交易转移定价的影响

1、造成国家税收收入损失

2、导致社会资源配置效率降低

3、损害中小投资者利益

4、干扰市场秩序

四、中外对关联方交易转移定价的税务调整和规范

1、借鉴国外对关联方交易转移定价的规范

2、我国对关联方交易转移定价的调整和规范

五、对关联方交易转移定价的信息披露的思考

六、解决当前转移定价税务管理存在问题的对策和思路

1、订立处罚条款

2、实行“辩方举证”原则

3、完善关联企业的认定和管理

内 容 摘 要

关联企业转移定价是企业的战略性行为，但也是企业逃税避税和操纵财务报告、转移资金的常用手段。关联方交易转移定价的规范主要包括税务调整和信息披露。正常交易原则是税务调整的基本原则，但调整的方法有多种，应当根据实际情况灵活选用。为了使会计信息使用者正确认识企业的关联方交易，从而评价企业的机会和风险，应当在财务报告中详细披露关联交方易转移定价的详细情况。本文拟对关联方交易转移定价的动机、影响、调整和信息披露问题作简要的探讨。

关健词：关联 交易 转移 定价 调整与规范

浅析关联方交易转移定价

转移定价问题最先引起注意的是跨国公司的出现，导致税收的国际分配问题。但随着经济的发展，尤其是企业集团的不断增多，转移定价已不仅仅是一个国际税收问题。企业利用关联方交易转移定价来粉饰财务报表、转移上市公司资金和利润，已成为证券市场上人所瞩目的现象。本文拟对关联方交易转移定价的动机、影响、调整和信息披露问题作简要的探讨。

一、关联方及关联方交易 

《关联方关系及其交易的披露》准则规定：“在企业的财务和经营决策中，如果一方有能力直接或间接控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响，本准则将其视为关联方；如果两方或多方同受一方控制，本准则也将其视为关联方。”具体包括：直接或间接地控制其他企业或受其他企业控制，以及同受某一企业控制的两个或多个企业；合营企业；联营企业；主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员；受主要投资者、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员直接控制的其他企业。 

所谓关联方交易，是指在关联方之间发生的转移资源或业务的事项，而不论是否收取价款，主要有：购销商品或其他资产（如固定资产、无形资产）、提供或接受劳务、代理、租赁、融资、担保和抵押、管理合同、研究开发项目的转移许可协议等。

由于关联关系的存在，将可能影响关联企业的财务状况和经营成果。关联方之间的交易，在非关联方之间可能不会发生，即使发生，关联方之间交易可能不会按与非关联方之间交易的金额进行。因为企业与非关联方之间的交易一般是按照公允市价进行，但是由于投资企业对被投资企业的财务经营决策有着重大的影响，因而关联方之间的交易的定价较为灵活，往往高于或低于公允市价。根据美国学者对164家美国跨国公司的调查表明，在内部交易中采取正常交易价格的只占35%.关联方交易行为的不确定性和交易价格的非市场性、多样性，使其定价政策成为交易的核心内容。 

二、关联方交易转移定价的动机 

关联方交易转移定价主要包括关联方之间货物和劳务购销活动的转移定价，贷款利息、无形资产、租赁资产的转移定价及资产、股权的转移定价。从理论上来讲，企业转移定价制定的方法主要有以市价为基础和以成本为基础两种。但企业在进行关联交易时，往往根据其战略需要进行调整。因此，关联方交易的实际转移价格往往与理论价格有差异。在有些情况下，关联方交易的转移定价甚至与其成本或市价相差甚远。

关联方转移定价主要有以下目的： 

 1.减轻税负。利用关联方转移定价避税，一方面是利用不同企业、不同地区税率及免税条件的差异，将利润转移到税率低或可以免税的关联企业；另一方面是将盈利企业的利润转移到亏损企业，从而实现整个集团的税负最小化。我国在税制改革以后，国内企业之间税率差别变小了，但不同地区不同企业的税务政策仍有差异，如特区的企业与一般地区企业的税率、高新技术企业与一般企业在税率和免税优惠上，仍存在相当大的差别。企业集团经常通过在关联企业间人为地抬高或降低交易价格，调节各关联企业的成本和利润，以达到减轻其税负，使各关联企业的共同体获取最大利润的目的。 

 2.调节利润以树立新建公司在当时的形象。关联企业间的母公司为使其控股的新建公司占有市场，往往通过低价向新建公司提供原材料、零部件或劳务，而高价购买其产品的做法，提高新建公司的利润率和竞争力，使其在市场竞争中站稳脚跟。上市公司的控股股东往往以低廉的价格通过关联交易将优质资产转移到上市公司，以增强上市公司的获利能力，改善其财务状况。

 3.将企业资产和利润转移到主要投资者、关键管理人员及其家属所控制或有重大影响的企业，从而达到为少数人谋取私利的目的。

 4.出于证券市场的压力，粉饰会计报表，蒙骗会计报表使用者。通过转让定价，可使与其有关的上市公司利润虚增，蒙蔽投资人，使投资人高估其获利能力和经营状况。 

 5.转移资金。许多国家在国内资金和外汇相对短缺的情况下，大都采取一些限制资金转移的措施，此时，跨国公司往往通过转移定价以高价向处于该国的子公司发运货物或提供劳务等方法，实现资金的转移。国内企业控股股东与上市公司之间也经常为了转移资金而以非公允价格进行交易。 

 6.规避风险。跨国公司通过转移价格，可将利润转出，以躲避东道国政治风险，降低预期的外汇风险，减少通货膨胀损失。对于国内企业而言，通过关联交方易转移定价可实现产业结构转移与优化。 

7.基于内部考核与激励的转移定价。现代责任会计中为了考核各个利润中心的业绩，往往通过制定内部转移定价，来考核各中心的盈利能力。

三、关联方交易转移定价的影响 

一定的关联交易，可以降低交易费用，改善企业的财务状况，实现行业结构优化，因此，关联交易有其一定的积极作用。但是，由于关联交易与市场公允价格之间的差异导致不同形式的利润转移，过分偏离市场价格的关联方交易转移定价势必对市场各参与主体的利益产生影响。主要表现在： 

1.上市公司通过关联方交易转移定价进行税负转移，减少企业总体税负，造成国家税收收入损失。 

2.上市公司通过转移定价操纵利润，粉饰财务报表。为了取得配股资格、避免被ST、PT摘牌下市，实现预定的盈利指标，以及其他经济和政治的原因，每到年末，关联交易便大大增加。上市公司往往通过不正当的关联交易，虚增公司的利润。盈余信息是财务报表的重心，是投资者进行决策的重要依据。大量的非正常关联交易，使得投资者无法区分高质量的公司和低质量的“柠檬”，从而导致社会资源配置的低效率。

3.非正常定价的关联交易可能使上市公司成为控股股东的提款机，损害中小股东的利益。相当部分上市公司的控股股东利用关联交易转移资金到母公司或其控制的关联企业，如低价向上市公司收购产品再以市场价格出售以获取差价、向上市公司高价提供原料、无偿或低于正常利率占用上市公司资金、向上市公司高价转让低质量资产等。这实际上是吮吸了上市公司的营运能力、盈利能力和偿债能力，侵蚀了中小股东的利益。

4.非正常定价的关联交易有悖于公平交易原则。一些关联企业利用转移定价展开不正当竞争，垄断市场，干扰市场交易秩序。

5.一些外资企业的外商投资者可能利用转移定价低价向其国外公司销售商品或原材料，或者高价从其国外公司进口原材料或机器设备等，来转移在我国赚取的盈利，达到少交或不交所得税的目的。这严重损害了我国的国家利益。

四、关联方交易转移定价的税务调整与规范 

理论上，关联方交易是企业通过与关联方发生资产或债权债务的转移，达到企业预期目的的一种自主性企业行为，是不可避免的，转移定价是企业自身的战略行为，不应予以干涉。但关联方交易转移定价对国家税收、投资者和其他企业的利益都有着较大影响，如果没有一个游戏规则，将扰乱正常的市场秩序，损害证券市场和整个社会的效率。因此，有必要对关联方交易的转移定价进行调整与规范。

1.国外对关联方转移定价的规范 

判别转移价格是否合理，必须有一个标准，美国倡导的“正常交易准则”目前已被各国广泛接受。依据此原则，在确认跨国公司某一项转移价格是否合理时，税务部门将参照同类产品在相似的销售条件下，由相互独立的买卖双方交易时形成的价格为标准价，将二者进行比较，得出结论。如果转移价格超越了“正常交易准则”确定的标准，税务部门有权实施“转移价格审计”，调整并重新分配该公司的利润、扣除额及其他收入项目，按照调整后的数额确定纳税人的真实应税所得额，强制其交纳税款及罚款。 

2.我国对转移定价的调整与规范 

《中华人民共和国企业所得税暂行条例》第十条规定，纳税人与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用。不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应税所得额的，税务机关有权进行合理调整。在实际税收征管中，往往采用核定利润率调整，其结果往往有违正常交易原则，同时，我国对转移定价调整方法的规定也过于简单，缺乏可操作性。

笔者认为，应借鉴0ECD关于转移定价调整的规定，对调整方法作出详细规范，并引进交易利润法，以便在无法取得可比市场交易价格时通过比较利润推断转移价格是否合理。同时，为了节省调整成本，可扩大采用目前国外较为普遍的预约定价协议制度，即企业向税务机关事先报告关联方交易的转移定价方法，经认可后作为计征所得税的依据。对于转移定价方法的选择，应规定企业保持前后一致，不得随意变更。 

五、对关联方交易转移定价信息披露的思考

对关联万交易的转移定价进行调整，往往是税务机关进行的，其目的在于防止企业利用转移定价逃税避税，但是，转移定价影响的不仅仅是税收，尤其对上市公司而言，财务粉饰和转移资金的考虑往往要超过避税的考虑。因此，会计也应对关联方交易的转移定价进行充分的反映，以便信息使用者能够正确评价企业关联方交易及其影响，鉴别企业真正的财务状况和经营成果。

对于关联方交易转移定价的会计处理有两种思路，一是在会计报表中用公允市价重新计量，即按照不存在关联关系时的市场价格进行调整；二是在财务报告中详尽披露关联方交易的信息。由于许多交易具有不可比性，对各种交易按照公允市价重新计量几乎是不可能的，会计作为一个信息系统，主要是反映经济事项，而不应重新对交易进行定价。因此，对于关联方交易的转移定价，比较可行的是在财务报告中详细披露转移定价的要素，对于以账面价值计量的交易，应揭示其账面价值与交易价值的差异。事实上，目前国际上大多数准则制定机构和证券监管机构也是这么做的。

我国在1997年发布了《关联方关系及其交易的披露》准则，要求在发生关联方交易时，应在报表附注中披露关联方交易的性质、交易类型及其交易要素，要披露的交易要素包括：交易的金额或相应比例；未结算项目的金额或相应比例；定价政策。但从实际情况来看，上市公司关联方转移定价的披露存在较多问题：很多公司没有披露交易金额或定价政策，对关联方交易定价的确定依据或未作说明，或说明的定价方式各式各样，缺乏可比性和可理解性，往往只列出“按协议价格”、“按市场价格”或“评估价”、“优惠价”、“成本价”，没有具体说明制定价格的方法和基础，只有少数企业披露优惠的具体比例、成本加成比例。实际上，正常市价、批发价、合同价、协议价、计划价格等方法，是概念模糊的提法，并未明确其与市价的关系，披露所能传递的信息十分有限，信息使用者往往无法对关联交易作出判断。之所以会出现这样的情况，一是上市公司在年底为了取得配股权等目的，便借助关联交易来使公司的财务状况和经营业绩更加好看，也就是进行盈余操纵，因此，在监管不严的情况下，上市公司对关联方交易的转移定价便故意三缄其口，以掩盖企业的真实情况。二是部分企业担心过分的披露会泄露企业的商业秘密。因为转移定价的披露会涉及到企业的成本、销售价格等，这些往往是企业的商业秘密，一旦为竞争对手知晓，可能造成企业的竞争逆势，因此企业往往不愿主动披露详细的转移价格信息。三是目前会计准则和其他信息披露规则还很不完善，缺乏详细的可操作性强的规定。

笔者认为，为了防止上市公司利用转移定价进行财务操纵，必须要加强对关联方交易转移定价信息披露的监管。首先，应当在准则或证监会披露规则中对转移定价的披露做出详细而可行的规定，要求企业在财务报告中详细披露关联方交易转移定价的基本要素，包括转移定价制定的方法、成本或者（可比）市价、再售价格、净利润率或毛利率、选择该方法的理由、与公平市价的差异及对财务报表的影响等信息，并提供由独立财务顾问签发的关于交易是否公平的声明。对于涉及到企业的商业秘密，并可能导致竞争逆势的信息，在进行成本效益权衡后，认为披露不符合成本效益原则的，可以向证券监管机构或其他机构申请披露豁免。但如果关联方交易显失公平且对企业的经营成果或财务状况有重大影响，则不得豁免。对于重大的交易的详细信息报证交所。其次，加大对信息披露违规公司的处罚力度，对于故意隐瞒重大关联交易，给投资者造成损失的，证券监管机构应给予严厉的处罚，并可鼓励投资者对其提出诉讼，追究其民事和刑事责任。第三，应当加强注册会计师对关联交易的审计，确定企业是否在财务报告中充分公允地披露了关联交易的基本要素，尤其是转移价格，审查企业的关联交易是否符合公平原则，看是否存在利用关联方交易转移定价来转入或转出利润、操纵利润的现象。

六、解决当前转移定价税务管理存在问题的对策和思路

（一）订立处罚条款。我国在1991年、2001年分别立法通过的《外商投资企业和外国企业所得税法》和《中华人民共和国税收征收管理法》均明文禁止纳税人通过转让定价方式来逃避纳税义务，表明了以转移定价方式避税是一种违法行为，但没有相应制定转让定价专项罚则。如果企业间业务往来的定价因不遵循独立交易原则而减少税收负担的行为一经被查实，不论其是否存在主观故意，只要客观事实成立，纳税人就必须为此承担法律后果，受到相应的行政处罚或法律处罚，如经济上要支出罚款。

将违反转移定价税制的行为在法律上明确定性为违法（违规）行为，并制定转让定价税制的法律专项罚则，一是符合对“违反游戏规则者都应受到惩处原则”的规定；二是体现了立法精神和法治原则；三是对违法者起到惩戒作用；四是实现了与国际惯例的协调，如不少国家规定了对违反转让定价税制的行为予以处罚，加重了纳税人的法律责任。如美国的《国内收入法典》规定，对纳税人使用不合理转让定价，在补缴税款之外，还应按补缴税款的20%~40%处以罚金。

（二）实行“辩方举证”原则 。为了履行法律赋予的调整纳税人的收入额和所得额权力，维护国家税收权益，在转移定价的证据方面就必须由在占有价格等信息资料和从事生产经营活动中处于强势地位的纳税人承担举证责任，实行“辩方举证”原则，即如果纳税人对税务机关提出的转让调整价格有异议，就必须提供证据，以证明税务机关的调整价格是错误，否则就必须按照税务机关核定的价格进行调整补税并受处罚。

为此，必须将对纳税人没有约束力的税务内部工作操作规范的《关联企业间业务往来税务管理规程》规定的“企业须对涉及关联企业间业务往来转移定价的正常性、合理性提出举证材料”条款上升到法律形式加以确认，并明文规定企业没有证据或者证据不足以证明当事人的事实主张的，由负有举证责任的纳税人承担不利后果。这也是将《增值税暂行条例（或消费税条例、营业税条例）》关于“纳税人销售货物、提供劳务、转让资产等时价格明显偏低而无正当理由的”，和《税收征收管理法》中“纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的”这一条款隐含的纳税人必须作出合理辩解的规定进一步细化，制定和明确规定无合理辩解行为的举证责任在纳税人一方的法律条款。这也是西方国家在税收争议和诉讼中法律条款规定的纳税人必须承担的举证责任，则纳税人对自己提出的请求或者反驳对方的请求所依据的事实有责任提供证据加以证明，如果纳税人不提供证据或未能合理辩解的，税务机关就可依法处理。

（三）完善关联企业的认定和管理。针对关联企业的认定上不易掌握和难于操作以及关联信息资料不对称等问题，与其被动地耗费大量的时间和精力在关联企业认定上与企业捉迷藏，倒不如在关联企业的概念和认定上加以完善，加强管理，变被动为主动，从源头上控制住。

1、关联企业的概念和认定模式特定化。“关联企业”的概念和认定应表述为“只要企业或经济组织之间存在和发生任何联系或影响均构成关联关系，成为关联企业”。关联企业顾名思义是存在和发生联系、影响的企业或经济组织。企业之间的联系或影响是不分性质和程度的，只要企业间存在和发生任何联系或影响都构成关联关系，应被认定是关联企业，并成为履行转移定价税制的纳税人。有的国家如澳大利亚对“关联关系”的概念则为协议各方之间的任何联系所取代，其所有在国际协议下购买或销售产品或劳务者，全部接受转移定价条款的约束。

2、我国相关的法律、管理制度和操作程序都应借鉴和引入上述关联企业的概念和认定模式，将内行人不易掌握、外行人难于理解的原以“实际控制法”认定的关联企业关系改为特定法律模式加以界定，规定所有企业的业务往来都具有关联关系，其购销价格或劳务价格必须接受转移定价条款的约束。

3、关联企业的管理制度、操作程序细化和量化。一是对主要或重要的关联企业才纳入财务、税务管理的范畴，如次要的关联企业可不要求申报披露等；二是制定主要或重要关联企业的划分标准，对其管理制度、操作程序进一步细化和量化，如法定双方交易额占企业销售额或成本费用10%以上的企业属于主要或重要关联企业，详细规定关联企业信息、要素的披露、申报途径及要求，规范并细化和量化转让定价的管理、审计、税务调整的原则、制度和程序，使之更具有可操作性。

4、做好相关法律、法规之间的衔接和协调。现行税法对构成关联关系的企业称为关联企业，并对关联企业的概念及纳税提出了要求，但申报、披露不够充分。在会计领域的法律如《企业会计制度》所指的是“关联方”，与税法的概念和定义稍微不一致。《企业会计制度》规范了关联方、关联方的交易类型及披露原则相关的定义和规则，使关联方会计信息披露的要求在会计制度中得以体现。有关证券法规如《证券法》中也要求披露关联方交易。因此，必须做好税法与相关法律之间的衔接和协调工作，一方面满足税收、会计、证券等管理的需要，增强可操作性，而另一方面，相关的法律法规要互为补充，相互配套，实现关联信息资料的共享，以进一步强化关联企业的管理。

5、与转移定价相关的各税种税务管理工作应全面列入关联企业的管理制度和操作程序中。转让定价调整不仅涉及所得额和所得税的调整，而且涉及收入额和流转税等的调整，因此，《关联企业间业务往来税务管理实施办法》、《关联企业间业务往来税务管理规程》的内容应与时俱进地相应作出修订、充实和完善，将与转让定价相关税种的税务管理工作全面地列入《办法》和《规程》当中，不断完善各种法律法规，从而对关联企业的转移定价进行有效的监管。

参 考 文 献

1、《沪深两市上市公司04中报关联交易披露情况表》，《中国证券》，2004（5），2004（12）。

2、吴永红。《析预约定价协议》，《广东税务》2003第11期

3、廖晓靖，《所得税优惠与关联企业转让定价的关系研究》，《财经研究》2002年第10期

 4、邹国振，谭煜。《跨国集团公司转让定价策略的实证分析》，《国际贸易》2004年第3期

5、张梓明。《我国关联方关系及其交易披露规范研究》，《会计研究》2003年第7期 

6、谢健。《跨国经营中的转移定价及其对我国经济的影响与对策》，《广东财经职业学院学报》2004年第6期

收费专业论文
汉语言文学论文
物理学论文
自动化专业论文
测控技术专业论文
历史学专业论文
机械模具专业论文
金融专业论文
电子通信专业论文
材料科学专业论文
英语专业论文
会计专业论文
行政管理专业论文
财务管理专业论文
电子商务国贸专业
法律专业论文
教育技术学专业论文
物流专业论文
人力资源专业论文
生物工程专业论文
市场营销专业论文
土木工程专业论文
化学工程专业论文
文化产业管理论文
工商管理专业论文
护理专业论文
数学教育专业论文
数学与应用数学专业
心理学专业论文
信息管理专业论文
工程管理专业论文
工业工程专业论文
制药工程专业论文
电子机电信息论文
现代教育技术专业
新闻专业论文
艺术设计专业论文
采矿专业论文
环境工程专业论文
西班牙语专业论文
热能与动力设计论文
工程力学专业论文
酒店管理专业论文
安全管理专业论文
交通工程专业论文
体育教育专业论文
教育管理专业论文
日语专业论文
德语专业论文
理工科专业论文
轻化工程专业论文
社会工作专业论文
乡镇企业管理
给水排水专业
服装设计专业论文
电视制片管理专业
旅游管理专业论文
物业管理专业论文
信息管理专业论文
包装工程专业论文
印刷工程专业论文
动画专业论文
环境艺术专业论文
信息计算科学专业
物流专业论文范文
人力资源论文范文
营销专业论文范文
工商管理论文范文
汉语言文学论文范文
法律专业论文范文
教育管理论文范文
小学教育论文范文
学前教育论文范文
财务会计论文范文

电子商务论文范文