一、会计诚信的内涵................................................3

二、会计诚信缺失的原因............................................3

(一)经济利益驱使..................................................3

(二)造假成本过低是会计诚信缺失的关键因素..........................4

(三)制度不完善，相关法律、公众监督作用未能有效发挥................5

(四)会计人员业务素质参差不齐，道德意识不强........................5

(五)会计自身的特点及局限性为会计操纵提供了空间....................6

三、加强会计诚信建设的必要性......................................6

四、会计诚信缺失的治理对策........................................7

(一)加强诚信教育，实施诚信工程....................................7

(二)加强制度建设，完善相关法律法规................................7

(三)加强法制和政府监管，发挥法律和行政力量........................8

(四)加强会计人员后续教育力度，提高会计从业人员业务素质............9

(五)强化会计监督，积极实施会计委派制..............................9

内 容 摘 要

“诚信”二字最初在我国古代是分开使用的，“诚”的原意是真实客观，无妄无欺。“信”的原意是人言谓定，诚实无欺。诚信作为一种道德观念，是我国自古以来尊奉的道德原则和立身治国之本，也是当前我国社会政治、经济、文化、司法、教育等活动中的一条重要原则。一个社会能否和谐，国家能否长治久安，很大程度上取决于全体社会成员的诚信素质和诚信意识。离开了诚信，市场经济就寸步难行，构建和谐社会就成了虚无缥缈的事。

会计诚信缺失的思考

“诚信”二字最初在我国古代是分开使用的，“诚”的原意是真实客观，无妄无欺。“信”的原意是人言谓定，诚实无欺。诚信作为一种道德观念，是我国自古以来尊奉的道德原则和立身治国之本，也是当前我国社会政治、经济、文化、司法、教育等活动中的一条重要原则。一个社会能否和谐，国家能否长治久安，很大程度上取决于全体社会成员的诚信素质和诚信意识。离开了诚信，市场经济就寸步难行，构建和谐社会就成了虚无缥缈的事。

一、会计诚信的内涵

什么是会计诚信？简单地讲，会计诚信表达了会计对社会的一种基本承诺，即客观公正、不偏不倚地把现实经济活动反映出来，忠实地为会计信息使用者服务。“诚”对于会计从业人员来说就是忠诚于自己所承担的会计事业，热诚勤勉地做好会计工作，精益求精，追求卓越。“信”就是讲究信用，树立会计信誉，恪守独立、客观、公正的原则，不屈从和迎合任何压力与不合理要求，不提供虚假会计信息，不以职务之便谋取一己私利，提高会计的公信力。所以，从整体看，会计诚信的内涵包括良好的会计职业道德和会计职业操守、精湛的会计技术和会计技能、完善的会计信息质量和优质的会计服务。

会计诚信是会计与生俱来的品质。何谓“会计”，孔子曰“会计当而已矣”。其中的“当”即会计必须按照财制的要求办事，当收则收，既不可少收，也不可超过规定的标准多收；当用则用，既不可少用，也不能滥用。又《说文解字》里说“计，会也，算也，从言从十”。又释“言”字“直言曰言”，就是实话实说。又讲“十”，“十乃数之具也”，就是真实记录、真实核算。所以，就会计的历史而言，其本质乃是对经济行为的客观真实反映，保证所提供的信息内容真实，数字准确，资料可靠。正如我国现代会计学之父潘序伦先生所言：“立信，乃会计之本。没有信用，也就没有会计。”[1]会计正是凭籍这个品质，才能伴随着自产生以来的悠悠岁月不断发展完善，并成为社会生产、人类生活须臾不可离开的职业。

二、会计诚信缺失的原因

(一)经济利益驱使

利益驱使是会计诚信缺失的基础。市场经济制度的基本原则就是优胜劣汰，最终加剧贫富悬殊分化。为追求利益最大化，当非诚信行为的收益超过诚信成本时，非诚信行为就会增加，当造假的预期收益明显大于预期成本时，在利益诱惑面前违法者就会见利忘义，利用各种机会造假，造成整个会计行业出现诚信危机。投资者从“失信”中获取投资收益，管理人员从“失信”中获取薪金及更高的职位或政治荣誉，经营者和会计执业人员都从“失信”中捞到好处，一些擅长做假的人员还成了一些企业竞相聘请的“人才”。 再者，《注册会计师法》规定，注册会计师可以承办审计业务，也可以承办会计咨询和会计服务业务。而当这两项服务在一家客户身上合二为一，就会不可避免地出现利益冲突。事实上，在同一家事务所对上市公司既提供咨询又进行审计时，与其说事务所在审计上市公司，不如说事务所是在自己审计自己。中天勤与银广夏，安达信与安然，都是最好的反面教材[2]。

 (二)造假成本过低是会计诚信缺失的关键因素

首先，会计人员作为企业内部成员，他们受聘于所服务的主体，其工资、待遇、福利都由企业经营者决定。会计人员受聘于人、受制于人，其行为容易受到企业经营者的影响与控制。在会计造假成功的收益大于造假失败的损失的情况下，为了生存或者改善竞争地位，会计人员及经营管理者只有采用不诚信的办法，通过伪造、变造会计资料，提供虚假信息，来摆脱困境，获取较大收益。在我国，由于对会计造假处罚力度轻，对检查出来的会计造假往往是重经济处罚，轻行政法律处罚，重对单位处罚，轻对个人处罚，重内部处理，轻外部处理。相对于会计违规行为，追究会计从业人员行政责任、刑事责任或民事责任的情形少之又少。这种轻惩薄罚的惩罚模式使失信者未受到严厉制裁，守信者未得到有效保护，在一定程度上助长了会计人员的不诚信行为。

其次，在成熟的证券市场，上市公司欺诈性的信息披露行为都会受到严厉的惩罚，其中就包括高额的民事赔偿，往往令违法者赔得血本无归。在我国，《证券法》对股票发行人未按有关规定披露有关信息，或者披露的信息有虚假记载、误导性陈述或者有重大遗漏规定了行政和刑事责任，但没有提到民事赔偿问题，难以使违规者受到严厉的经济处罚。事实上，在中国证监会发布的《上市公司章程指引》第十条中明确规定了“股东可以依据公司章程起诉公司……股东可以依据公司章程起诉公司的董事、监事、经理和其他高级管理人员”。此规定为实施民事赔偿提供了依据。但到目前为止，我国尚没有上市公司因违规而进行民事赔偿的先例。司法界在此类案件的受理、判决方面也缺乏可借鉴的判例，暴露出我国民事赔偿机制的缺失。此外，我国会计师事务所普遍采取有限责任制，即使依据《注册会计师法》第四十二条“会计师事务所违反本法规定，给委托人、其他利害关系人造成损失的，应当依法承担赔偿责任”，事务所出资人也仅承担有限责任，这对注册会计师构不成巨大威慑。

可见，我国目前的法律环境对参与会计造假者来说，造假所付出的成本远远低于造假所获得的收益。更为严重的是，当一家企业通过会计造假行为获益却没有受到严厉的法律制裁时，其他企业就会跟着效仿。这种连锁反应的结果，形成了普遍不守信用和造假行为泛滥的现象，这也就不难理解为什么我国证券市场上会计造假的闹剧会不断上演。

 (三)制度不完善，相关法律、公众监督作用未能有效发挥

一是内部监督、财政监督、审计监督、税务监督等监督标准不统一，各职能部门在管理上各自为政，功能上相互交叉，造成各种监督不能有机结合、互为补充，整体监督效能不能有效发挥。二是专业监督不力。在我国，由于公司治理结构不完善，社会专业监督机构缺位，企业的经营者真正决定着会计师事务所的聘用、续聘、审计费用等事项，经营者成了会计师事务所的“衣食父母”。在激烈的行业竞争下，会计师事务所的执业质量必然下降。三是公众监督不力。在实际生活中，由于政府管制、新闻审查与监管制度的人为影响，使本应被社会公众知晓的会计失信行为无法及时准确地披露，这实际上是对行骗者的保护与怂恿，便助长了会计行为主体的造假行为。四是市场机制尚未完善，没有形成一套有效机制来保证信息的公开、公正和有效传递，这就使得市场交易主体及投资者，所了解的信息不对称，给不诚信和欺诈提供了可能。

(四)会计人员业务素质参差不齐，道德意识不强

部分会计从业人员缺乏敬业爱岗、精益求精的工作精神和严谨的职业习惯，缺乏良好的职业道德素养，安于现状、不思进取，工作责任心不强，职业道德意识淡薄，有的甚至不熟悉法律法规，不依法办事，经常在权势、金钱和人情前丧失原则，在会计事务处理上，无视法纪，受社会不良风气影响，过分追求物质利益，不顾国家的会计政策，不顾一切故意伪造、变造、隐匿、损毁会计资料，甚至利用职权之便监守自盗，大肆贪污、挪用公款，由职业道德缺失走上犯罪道路。

（五）会计自身的特点及局限性为会计操纵提供了空间

在日常经济中，我们经常看到会计人员为一分钱的差错折腾半天。会计给人们的感觉就是一门非常精确的科学，但事实上会计是一门貌似精确但并不精确的科学。这是因为会计原则或会计标准赋予了单位较大的选择会计方法的权力，不同的选择将生成不同的会计信息，这就为虚假会计信息的产生提供的条件。

（1）会计原则为虚假会计信息提供了操作空间。现代财务会计是以权责发生制作为确认基础，从而产生了大量的应计、预提和待摊项目，会计信息提供者就可以通过操纵应计项目的确认时间来制造虚假业绩，如提前确认收入、推迟确认费用；而稳健性原则在会计实务中的运用是建立在会计人员职业判断基础上的，存在较强的主观随意性，会计信息制造者很容易借此高估费用和损失、低估收入和利得来操纵利润；另外重要性原则、实质重于形式原则都为制造虚假会计信息提供了想象的空间。

（2）会计政策为企业提供越来越宽的选择范围，会计信息提供者总是在规定的范围内选择有利于自身绩效或其他会计目的的会计政策。如美国的安然公司就是利用“特别目的实体”（SPE）符合条件可以不纳入合并会计报表的会计政策，将本应纳入合并会计报表的三个SPE排除在合并报表范围外，导致1997年到2000年期间高估4.99亿美元的利润，低估数亿美元的负债，向投资者提供虚假会计信息[3]。

（3）会计工作内容需要凭会计人员的主观判断来进行，这为会计人员制造虚假会计信息提供了职务上的方便。会计核算工作就其内容而言，虽然具有客观的一面，但也不能完全脱离会计人员的主观判断。在日趋复杂的经济活动中，会计核算方法、会计核算程序的选择及财产价值的评估等，都需要会计人员客观、公正的主观判断。如果会计人员不能完全排除利益的干扰，其主观判断就会失去客观和公正，这就为会计人员制造虚假会计信息提供了职务上的便利。

（4）会计准则的滞后性，为会计操纵提供了契机。随着经济的飞速发展，新的经济事项不断出现，如近年来“衍生金融工具”的不断涌现，使原有的会计制度、会计准则已不能适应新的经济形势的发展需要，而新会计政策又不能及时制订及颁布。特别是目前我国的会计准则还没有涉及到金融衍生工具，这就有很容易被上市公司利用会计准则的空白来选择有利于自身利益的会计政策。

三、加强会计诚信建设的必要性

（一）加强会计诚信建设是实践“三个代表”重要思想具体体现，同时也是实施以德治国方略的重要保证。诚信是先进生产力发展方向的重要保证，是先进文化的重要组成内容，是代表广大人民群众利益的切实体现。会计诚信建设，就是要在会计行业着重开展以职业道德为核心内容的诚信教育，培育“信以立志，信以守身，信以处世，信以待人，毋忘立信，当必有诚”的诚信精神，努力发展面向现代化、面向世界、面向未来的行业诚信文化[4]。

（二）加强会计诚信建设是维护市场经济秩序的客观要求。市场经济是一种信用经济，信用是一切经济活动的基础原则，没有了信用，市场经济就无法维系。如果市场主体采取不诚信的手段，大量的会计信息失真，不仅将直接影响国家的财税收入，造成各项经济指标失真，最终导致国家经济政策与实际的偏离，影响国家的各项方针政策对宏观经济的有效调控，从而危害市场经济秩序，导致严重的不公平竞争，损害国家及社会公众利益，加剧信用危机。因此，市场经济越发达，就越要诚实守信。为此，我们必须切实抓紧抓好诚信建设，以确保社会主义市场经济和谐发展。

（三）加强会计诚信建设是适应“入世”新形势的现实要求。会计信息是按照一定的会计政策或会计标准编制出来的。世界贸易组织在其发展过程中已形成了一套完备成熟的运行规则，加入WTO后，意味着我们必须遵循国际通行的“游戏规则”，会计信息作为国际通用的商业语言，在促进国际贸易、国际资本流动和国际交流等方面的作用将更加突出，社会各界对会计信息真实、客观、透明、公允等的要求更加严格，对会计人员诚信的要求会更高。可见，加强会计诚信建设是我们在国际交流与合作中取得双赢结果的重要基础条件。

四、会计诚信缺失的治理对策

(一)加强诚信教育，实施诚信工程

在全社会加强诚信教育，积极培育良好的会计诚信环境，创造诚信的氛围和价值观，制定会计行业的诚信建设纲要和实施细则，明确会计的诚信执业承诺及诚信执业的自律公约，为会计的诚信建设提供良好的社会环境，使全社会的人们都认识到诚信的重要性，形成诚信者受尊重、不诚信者遭鄙视的社会环境和舆论氛围。

(二)加强制度建设，完善相关法律法规

产权是诚信的基础，明晰的产权是人们追求长远利益的动力，只有追求长远利益的人才会讲诚信。明晰产权的核心就是明确委托人、管理层和注册会计师之间的权、责、利，为三者提供必要的激励与约束机制，使他们各自为自己的行为承担风险和责任，并获取相应的收益。在市场经济中，谁当股东，谁当债权人，是市场选择的结果。一般来说，最有积极性、最有能力控制企业的投资者选择当股东（委托人），而没有能力也没有兴趣控制企业的投资者选择当债权人。在信息不完全的情况下，由国家来监督企业是一项成本很高而效率很低的活动，从这个意义上来说，国家更适合当债权人（而不是股东）。因此，当前国有企业产权制度改革的总体思路应该是国有股减持，并逐渐过渡到国有资本变债权，非国有资本变股权。这样做有助于解决管理层和注册会计师的诚信问题。在契约不可能完备从而不可能让每个成员对自己行为完全负责的情况下，应该让最重要、最难监督的成员拥有剩余控制权和剩余索取权，从而使“外部性”最小。而现行管理层普遍拥有事实上的剩余控制权（可能大于或小于法定的控制权），却不拥有剩余索取权，也不承担决策风险，企业业绩仅是其“升职”的跳板，因此他们只有短期行为而不关心企业的未来，不考虑未来的人怎么可能讲诚信？将国有股权让渡一部分给管理层（这意味着获取一定的剩余索取权），有利于他们关注企业的长期业绩，培养其诚信。而管理层的诚信有助于注册会计师诚信的建立。因为给定更多的真实财务报告，注册会计师将会出具更多的真实审计报告[5]。

建立健全社会信用制度和机制。通过制度建设，用制度搭建“诚信防火墙”，使会计诚信从“良心主导”走向“规范”。在立法上完善制度建设，切实加大对会计人员的保护力度，使会计人员能挺直腰肝坚决抵制会计失信行为，坚持对做假账说“不”。提高会计失信成本，设立相应的奖惩措施，加大处罚力度，使不诚信者付出巨大的代价，使造假者付出的代价远远大于其得到的收益，加大对经济领域内强势群体的诚信管理，强化对单位负责人在会计工作中的法律责任，以此消除因利益驱使而造假的可能。对于造假的会计不单要进行行政处罚，而且要给予经济惩罚，且惩罚的数目要远远超过他造假的所得。对于唆使会计人员做假账的经营者同样要进行处罚，严重者要承担相应的法律责任，从根本上遏制会计造假屡禁不止、愈演愈烈的势头，把一些违纪、违法行为消灭在萌芽状态。

(三)加强法制和政府监管，发挥法律和行政力量

一是完善企业内控制度，强化内部监督。建立包含内部财务监察制度，内部稽查和稽核制度，内部审计制度，加强对会计人员的监督和管理，及时防止、发现、纠正错误和舞弊行为，有效防范会计诚信缺失。二是完善法律体系，强化法律监督。政府应加强经济立法，完善法律法规，建立科学完善的监督体系，明确各监督主体的职责，经常性开展会计信息质量检查，形成监督稽查合力。三是完善注册会计师制度，强化行业监督。完善会计师事务所的聘用和更换机制，不断提高注册会计师的执业水平，强化注册会计师的法律责任，促使其依法执业，规范操作。四是强化惩罚机制，以使得职责统一、明确。加大造假成本，加大惩罚力度，使诚信具有硬约束力。要从立法、执法上对造假单位及责任人进行经济处罚和刑事处罚。五是建立社会诚信，把会计诚信建设纳入到整个社会的诚信体系建设工程之中。要利用大众传播媒介大力宣传正面典型，强化诚信光荣、不诚信可耻的观念，形成对“不诚信者”人人喊打的社会氛围。在会计业界应当长期坚持对会计从业人员进行会计职业道德教育，并建立企业、会计从业人员及注册会计师信用档案，供社会公众查阅与监督。

(四)加强会计人员后续教育力度，提高会计从业人员业务素质

会计人员是会计信息的直接制造者，是会计秩序和市场经济秩序的重要维护者。会计人员的职业道德水平和业务素质直接影响到会计信息质量。因此必须加强会计诚信教育，提高其道德修养，自觉抑制和监督会计不诚信行为。另外，要不断更新会计人员知识，不断提高会计从业人员的政治素质、业务技能和工作能力，让以“不做假账”为道德准绳，以“诚信”为安身立命之本的从业基本准则扎根于每位会计人员心中。

(五)强化会计监督，积极实施会计委派制

会计委派制是指由政府部门或产权单位作为所有者，向国有单位或集体企业委派会计人员，受委派人员代表委派部门监督被委派单位的会计行为和经济活动的一种制度。实行会计委派制后，将会计人员的人事权、考核权、工资发放及业绩评定权等从单位分离出来，保证了会计人员的独立性，解除了会计人员的后顾之忧，使会计人员能够相对独立地行使监督职权，敢于对会计报表的真实性、合法性、准确性、完整性进行监督，从而有效地遏制了以往“领导定调子，会计填数字”的现象，较好地保证了《会计法》赋予会计人员监督职能得以履行，有利于解决会计信息失真、会计秩序混乱的问题。从目前各地试点的情况看，实行会计委派制后，会计信息的质量都有较大的提高。实行会计委派制度，是加强会计监督和管理的有效形式，对规范会计工作秩序将起到积极的作用。

总之，通过加强会计从业人员再继续教育，提高会计人员及经营管理者的道德素养，强化政府监管，认真落实单位内部财务责任制，加大对违规操纵财务、制造虚假会计信息的惩处力度，加强社会舆论导向和社会公众监督，群策群力，提倡诚实守信良好社会风气，保证社会主义市场和谐、健康、有序地向前发展，使会计诚信建设有条不紊地进行,重塑会计诚信,为社会主义市场经济建设服务。

参 考 文 献

[1]国家会计学院《会计城信教育》课题组。“不做假账”与会计诚信的现实思考[J].会计研究，2003。

[2]蒋玉娟，刘斌。独立性缺失：影响会计诚信的根源[J].上海会计，2003。

[3]王广明，张奇峰。注册会计师“诚信”的经济学分析[J].会计研究，2003。

[4]卢振基。诚信建设是会计工作的永久主题[J].会计之友，2003。

[6]郝向荣，赵莹。重塑会计诚信之我见[J].山东审计，2003。

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