会计电算化对内部控制的要求；

关于会计信息质量的控制；

关于企业生产经营过程中的控制；

（一）、效益控制

（二）、资产控制

（三）、风险控制

四、 关于会计电算化舞弊的内部控制。

摘 要

内部控制包括内部管理控制和内部会计控制。会计电算化的内部控制则是内部会计控制的形式。加强内部控制是贯彻《会计法》和财政部颁布的《内部会计控制规范—基本规范(试行)》的要求。在经济飞速发展的今天，特别是计算机技术和网络技术向经济管理领域快速渗透的今天，会计的反映职能即将或已经成为计算机取代的情况下，反映是控制的基础，只有适宜的反映，才能实现有效的控制，也只有有效的内部控制，才可能反映出正确的信息。内部控制是在处理和利用会计信息的过程中进行的。有效的内部控制才能为企业提供真实、可靠的信息，保证企业目标的实现，以充分发挥会计职能的作用。

 会计电算化下的内部控制

内部控制包括内部管理控制和内部会计控制。会计电算化的内部控制则是内部会计控制的形式。加强内部控制是贯彻《会计法》和财政部颁布的《内部会计控制规范—基本规范(试行)》的要求。随着电子信息技术的发展，企业利用计算机从事经营管理方式手段越来越普遍，尤其会计电算化的发展对信息的安全性提出更严格的要求，为此，加强电算化的控制势在必行。

一、会计电算化对内部控制的要求

自从50年代会计工作中开始应用计算机，直到70年代后数据库

技术的普遍应用，传统的会计核算工作已经绝大部分被电子数据处理

系统所代替，人们利用计算机的记忆功能、数值计算和逻辑运算功能

以及庞大而先进的数据库，基本代替了会计的手工操作。由于计算机

的运算速度快、计算精度高、提供信息全面，因而大大提高了会计工

作的质量，改变了会计工作的面貌，为会计人员参与管理提供了更大

的空间。手工会计是通过原始凭证到记帐凭证、到帐簿、再到报表这

样的流程来展开核算工作的，其中每一过程都需要专门人员从事收集、

整理、记录、计算工作，尤其是记帐过程避免不了许多重复转抄工作。

而电算化会计仅需将数据(原始凭证)一次录入，其他的过程均可由计

算机进行处理且瞬间即可完成，确保了原始数据操作的准确度。这样，在手工会计中非常费时、费力和繁琐的工作，变成了电算化会计下一个简单的指令或动作。过去需要众多人员从事的填证、记帐、编表的工作，现在只需要少量的录入人员进行操作。因此可以说，电算化不仅彻底解放了会计人员的双手，同时也为激活会计人员的头脑创造了条件，使他们有精力、有条件去关注履行会计原本就有的职能，即会计控制。另外，90年代以后，实践中不断开发出的许多先进适用的软件项目，使电算化会计可以完成大量在手工会计条件下难以完成的信息处理工作，如各种辅助核算和管理会计核算工作，而这些核算正是实施会计控制所必须的，或者说是会计控制的内容之一，例如，在进行费用控制时，人们甚至需要追踪到某个人的费用明细信息，这对于一个较大规模的企业来说，在手工会计条件下要做到是比较麻烦的，而在电算化会计下，只需要在程序中设置某种辅助核算功能，就可按照需要获取所需的会计数据和报告。

企业使用计算机处理会计和财务数据后，企业的会计核算环境发生了很大变化，会计部门的组成人员从财务、会计专业人员组成，转变为由财务、会计专业人员和计算机数据处理系统的管理人员及计算机专家组成。会计部门不仅利用计算机完成基本的会计业务，还能利用计算机完成各种原先没有的或由其他部门完成的更为复杂的业务活动，如销售预测、人力资源规划等。随着远程通讯技术的发展，会计信息的网上实时处理成为可能，业务事项可以在远离企业的某个终端机上瞬间完成数据处理工作，原先应由会计人员处理的有关业务事项，现在可能集中在一个部门甚至一个人完成。因此，要保证企业财产物资的安全完整、保证会计系统对企业经济活动反映的正确和可靠、达到企业管理的目标，企业内部控制制度的建立和完善就显得更为重要，内部控制制度的范围和控制程序较手工会计系统更加广泛，也更为复杂。

会计电算化不仅为实施会计控制提供了众多机遇，同时也对会计控制提出了严峻挑战。一方面，是会计电算化的实施给会计控制带来了新的难题。实施会计电算化以后，为一些人利用计算机进行舞弊提供了条件。由于利用计算机进行舞弊比手工操作下隐蔽性高、防范困难，加强电算化会计的控制和自控能力就十分必要。另一方面，也是更为重要的，是要在电算化会计程序中增加会计控制功能，并按此思路来进行设计和开发，从而使会计反映和控制两大职能平衡发展。多年来，由于会计以反映为主，电算化会计的控制功能实际上处于“先天不足、后天失调”的境地。为此，需要大力开发会计控制的功能，扩展数据库，建立以多种数学方法和数学模型为主的方法库和模型库。在进行会计控制功能的开发时，会计人员应熟悉业务，对市场和国家政策了如指掌，清楚控制点，系统掌握以数学为主的管理会计方法。此外，还要与系统开发人员密切配合，集中精力研究控制什么、用什么会计方法控制和怎样控制等一系列问题。笔者认为，就企业而言，会计控制具有两方面的内容，一方面是对会计信息质量和会计工作本身的控制；另一方面是对生产经营过程的控制。

二、关于会计信息质量的控制

控制会计信息的输入、处理和输出使其符合会计准则和各种会计法规的要求，保证会计信息能真实、全面、及时、准确地反映企业经济活动，保障各方利用会计信息所进行的判断和决策不被误导，即我们所说的“对会计工作本身的控制”。在实施这一控制时，所设计的控制方法、措施和程序，应具有防护性功能和自动补偿性功能。即会计信息在输入、处理、输出过程中，均有相应的事先控制予以检查，同时，一旦发现某一处理环节有误，就应有相应的补救措施予以纠正。

手工会计与电算化会计对会计信息的控制有很大的不同。手工会计主要采用结构控制方法，包括设置相互牵制和制约的会计岗位，通过对会计业务的多重反映或者相互稽核关系进行控制。比如，总帐、明细帐、日记帐分别记录，结果相互验证；通过对帐和内部审计进行帐证核对，帐帐核对，保证记帐的正确；为防止滥用凭证或随意毁损、伪造、修改凭证的发生，采用多联套写凭证或预先编码方式等。而在会计电算化中，由于工具、载体、帐务处理、会计组织等发生了根本的变化，会计控制也由人工控制变为人和计算机共同控制，使得会计控制更为复杂，要求更加严密。但操作简单，控制功能也更加有效。电算化会计信息控制除计算机本身的一般控制外，主要是指会计信息的输入、处理和输出控制。输入控制是指对数据采集和系统输入的控制，由于目前数据的采集和输入必须有人参与，而且数据输入的正确与否直接影响到处理和输出结果，因而对电算化会计的输入控制显得尤为重要。为此，应制定标准化凭证格式，建立科目参照文件，设立科目代码校验位，有条件的可进行二次输入；每一位参与会计电算化的人员都应实施合理授权控制，通过设置操作员口令和上机日志等控制手段，防止差错和舞弊行为；还必须增设专人输入检查控制环节，未经检查，应无法进入下一步会计处理。会计信息处理和输出的控制，基本上是通过计算机程序自动进行的，主要取决于应用程序的正确性和环境控制能力，系统设计应具有识别信息失误的能力。同时，要防止无关人员进入计算机程序操作。由此可见，电算化会计控制的关键，一是研究会计控制的要求，即确定会计信息系统的控制点；二是确定计算机硬件设备、开发工具及应用程序是否能达到会计控制的要求。计算机和网络技术越发展，会计控制自动化的程度就会越高。可以想象，当全社会都用计算机网络连接起来以后，就可将规范、标准的原始凭证扫描进入计算机进行自动识别，甚至完全可以采用电子数据网络传输，以尽量减少人为因素，会计控制功能便将大为增强。

在电算化会计系统中，会计和财务的业务处理程序发生了很大的变化，各类会计凭证和报表的生成方式、会计信息的储存方式和储存媒介也发生了很大的变化。原先反映会计和财务处理过程的各种原始凭证、记帐凭证、汇总表、分配表、工作底稿等作为基本会计资料的书面形式的资料减少了，有些甚至消失了。由于电子商务、网上交易、无纸化交易等的推行，每一项交易发生时，有关该项交易的信息由业务人员直接输入计算机，并由计算机自动记录，原先使用的每项交易必备的各种凭证、单据被部分地取消了，原来在核算过程中进行的各种必要的核对、审核过程等工作有相当一部分变为由计算机自动完成了。原来书面形式的各类会计凭证转变为以文件、记录形式储存在磁性介质上，因此，电算化会计系统的内部控制与手工会计系统的内部控制制度有着很大的不同，控制的重点由对人的控制为主转变为对人、机控制为主的，控制的程序也应当与计算机处理程序相一致。

随着计算机使用范围的扩大，利用计算机进行的贪污、舞弊、诈骗等犯罪活动也有所增加，由于储存在计算机磁性媒介上的数据容易被篡改，有时甚至能不留痕迹地篡改，数据库技术的提高使数据高度集中，未经授权的人员有可能通过计算机和网络浏览全部数据文件，复制、伪造、销毁企业重要的数据。计算机犯罪具有很大的隐蔽性和危害性，发现计算机舞弊和犯罪的难度较之手工会计系统更大，计算机舞弊和犯罪造成的危害和损失可能比手工会计系统更大，因此，电算化会计的内部控制不仅难度大、复杂，而且还要有各种控制的计算机手段。

由此可见，计算机会计系统的内部控制制度与手工会计系统的内部控制制度相比较，计算机会计系统的内部控制是范围大、控制程序复杂的综合性控制，是控制的重点为职能部门和计算机数据库处理部门并重的全面控制，是人工控制和计算机自动控制相结合的多方位控制。

三、关于企业生产经营过程的控制

现代企业可以看作是各种职能、各种业务处理过程相互联系、相互作用的集合体，是一个具有特定功能和目标的系统。为保证系统的配合和协调、保证企业经营方针和系统最优化目标的实现，需要采用一系列会计方法，通过计划、预算、内部控制、分析、稽核、报告等手段，利用会计信息对企业生产经营过程进行控制。会计电算化为企业利用会计信息进行管理创造了条件，这种会计控制通常有以下特征：①充分利用电算化会计信息。借助计算机对会计数据进行重新分类和整理，通过系统接口或集成方式做到数据共享，一次输入，多次使用。②需要进行电算化会计信息系统的再开发或二次开发。增加辅助核算，把以运筹学为主的数学方法和数学模型开发成方法库和模型库，并同会计信息系统有机结合，利用计算机先进快速的处理和计算优势实施会计控制。③会计人员可以专注地进行分析、制定控制标准和参与决策。④计算机自动报警系统和实时控制。即将控制标准事先输入会计系统作为“控制线”，执行中一旦出现差异，就激活计算机自动报警，以及时调节或改正。一般对企业生产经营过程的控制，包括效益控制、资产控制和风险控制等。

（一）效益控制：效益控制的目标是以最小的资金占用和耗费，最优的资金投入组合，获得最大的产出效益，简单地说就是使成本最小化而利润最大化。包括制定计划、编制预算等事前控制和跟踪计划实施、进行成本、费用指标分解、采用限额开支和责任会计等事中控制。利用计算机的辅助核算，生成适合管理和控制要求的企业内部效益控制报告，如成本费用报告、合同执行报告、责任中心报告等。会计人员应集中精力利用计算机的计算和处理结果进行会计分析，并应对影响企业效益的主要因素着重进行分析、研究。

（二）资产控制：资产控制的目标是保持资产实物的安全、完整并使其保值、增值，以实现企业长远发展的战略目标。这种控制可以分为实物控制和价值控制两类。对资产实物的控制，主要包括不相容职务分离控制和授权审批控制，运用计算机进行实物资产管理，对资产的购买、保管、领用、处置应有完整记录并定期清查核对，还应经常对内部控制程序和控制程序执行情况实施审计控制。资产的价值控制，主要包括按资产保值、增值的要求实施财产保全控制，及时进行固定资产大修理等，保证企业再生产顺利进行。

（三）风险控制：现代企业在生产经营中，随时面临着风险的困扰。风险控制目标是，在实现经营获利目标的前提下，使企业风险达到最小。企业风险具体分为决策失误风险、市场变化风险、投资风险、筹资风险等。这些风险会使企业偏离其经营目标，运用恰当的会计控制减低或消除这些风险。在具备及时、准确、充分的管理会计信息和报告的基础上，利用含纳市场、产品、客户、竞争和环境因素等多重变量的各种科学的决策模型，通过计算机反复进行模拟实验以控制决策失误风险。对于影响收入实现，或者造成成本、费用超支等市场变化风险，通过敏感的会计信息及时进行调节控制，可在很大程度上减少此类风险给企业造成的损失。通过对投资项目事前进行评价、事中密切跟踪以及对投资效果的适时分析和调节，运用投资评价模型和投资项目管理模块，可有效地控制投资风险。筹资风险一方面包括筹资成本对企业经济效益的影响，另一方面也是更重要的方面，是指由于企业融资而引起的财务状况恶化直至破产的风险。对于财务风险的控制，主要是通过对会计系统的实时监控和分析，控制和调节负债资本结构，适当减低企业还本付息压力，避免支付危机，以维护企业正常的能持续经营的财务状况。

四、电算化下会计舞弊的控制

因会计电算化所引起的损失主要有三种：1.由于灾害事故(如火灾、水灾)或电源中断故障等原因所引起的会计信息处理中断和数据丢失；2.因电算化会计信息系统本身的错误和疏漏所引起的损失；3.因会计电算化舞弊而引起的损失。对前两种损失，通过借助于开发控制技术就能较好地加以解决，而对因会计电算化舞弊所引起的损失却很难解决。因此如何防范会计电算化舞弊成了企业普遍关心的问题。

会计电算化舞弊的方法主要有以下几点：

1、篡改输入。这是最简单也是最常用的计算机舞弊手法，该方法通过在经济数据录入前或加入期间对数据做手脚达到个人目的，如：虚构业务数据；修改业务数据；删除业务数据。2、

2、篡改文件。是指通过维护程序来修改或直接通过终端来修改文件中的数据。

3、篡改程序。是指通过对程序作非法改动，以便达到某种不法的目的。比如，将小量资金(比如计算中的四舍五入部分)逐笔积累起来，通过暗设程序记到自己的工资帐户中，表面上却看不出任何违规之处。

4、作法操作。指操作人员或其他人员不按操作规程或不经允许上机操作，改变计算机的执行路径。如系统人员未经批准擅自启动现金支票签发程序，生成一张现金支票到银行支取现金。

5、篡改输出。通过非法修改、销毁输出报表、将输出报表送给公司竞争对手利用终端窃取输出的机密信息等手段来达到作案的目的。

6、其它方法。如通过物理接触、电子窃听、译码、拍照、拷贝、复印等方法来舞弊。

通过对会计电算化舞弊的分析研究，我们发现，系统人员一般采用篡改系统程序软件和应用程序、非法操作等手段；内部用户一般采用篡改输入的方式交多，也有采用篡改输出方法的；外来者一般采用终端篡改输入或其它如盗窃、破坏等。

针对电算化会计舞弊，我们应采取以下措施：

（一）加强电算化犯罪法制建设

目前，由于法规的不健全使电算化犯罪的控制很困难，例如，对未经许可接触电算化会计信息系统或有关数据文件的行为，在许多国家法律上不认为是偷窃行为，因此就无法对拷贝重要机密数据的行为治罪。我们必须看到，对电算化会计信息系统的开发的管理，不能仅靠现有的一些法规，如会计法、企业会计准则等，因为会计电算化犯罪毕竟是高科技、新技术下的一种新型犯罪，为此制定专门的法规对此加以有效控制就很有必要。

电算化犯罪法制建设，可从两个方面入手：(1)建立针对利用电算化犯罪活动的法律，明确规定哪些行为属于电算化舞弊行为及其惩处方法：(2)建立电算化系统本时的保护法律，明确电算化系统中哪些东西或哪些方面受法律保护(硬件、软件、数据)及受何种保护。

（二）完善内部控制系统

运用计算机处理信息和其他管理信息的单位，均应建立和健全电算化内部控制系统。一个完善的内部控制系统应该具有强有力的一般控制和应用措施、两者缺一不可。

、一般控制

(1)软件系统控制。是对计算机系统软件的取得和开发的控制，以及对系统开发过程中或运行过程中形成的各种系统文件和安全所进行的控制。包括系统软件的购买、开发授权、批准、测试、实施以及文件编制和文件存取的控制。

(2)操作控制。包括对操作人员控制和操作动机的控制。凡上机操作人员必须经过授权；禁止原系统开发人员接触或操作计算机，熟悉计算机的无关人员不允许任意进入机房；系统应有拒绝错误操作的功能；留下审计轨迹。

(3)系统安全控制。主要控制措施有：建立设备、设施安全措施，档案保管安全控制，联机接触控制等；使用侦测装置、辩真措施和系统监控等；规定建立备份或副本的数量和时间，以及由谁建立和由谁负责保管；当系统被破坏需要恢复时，应先经有关领导同意，决不允许轻率地进行系统恢复工作，以防利用系统恢复时修改系统。

应用控制

(1)数据输入控制。输入控制的主要内容有：由专门录入人员输入，录入人员除录入数据外，不允许将数据进行修改、复制、或其他操作；数据输入前必须经过有关负责人审核批准；对输入数据进行校对；对更正错误的控制。

(2)处理控制。是指计算机系统进行的内部数据处理活动(数据验证、计算、比较、合并、排序、文件更新和维护、访问、纠错等等)进行控制。处理控制是通过计算机程序自动进行。处理控制的措施有：输出审核处理；数据有效件件验：通过重运算、逆运算法、溢出检查等进行处理有效性检测；错误纠正控制；余额核对；试算平衡等。

(3)数据输出控制。主要措施有：建立输出记录；建立输出文件及报告的签章制度；建立输出授权制度；建立数据传送的加密制度；严格减少资产的文件输出，如开支票、发票、提货单要经过有关人员授权，并经过有关人员审核签章。

3、 严格执行内部控制制度

(1)内部控制措施的执行应该一视同仁，严密防范。

(2)领导重视并督促内部控制系统的建立健全以及有效执行

(三)充分发挥审计人员的功能作用

 查错防弊一直是审计工作的一项重要职能。审计人员对付计算机舞弊可以在两个方面发挥作用：一是在审计中直接查出计算机舞弊案；二是在审核和评估内部控制系统的弱点，提请被审计单位改善内部控制制度，通过完善内部控制系统来预防、查出和处理计算机舞弊活动。前一种是直接作用，后一种是间接作用，即预防作用。由于现代审计是以内部控制系统为基础的，在评价内部控制基础上进行抽样审计，加之计算机审计水平的限制，计算机舞弊有可能从审计人员手中漏掉，因而预防作用远比直接作用更大。

外部审计人员为了对被审计单位会计资料的公正性发表意见，必须首先研究和评价内部控制。内部审计人员亦如此，而且有时内部审计还直接以完善内部控制为目的。无论内部审计人员还是外部审计人员，他们都要先对环境控制进行研究和评价，然后对应用控制进行研究和评价。在对内部控制进行研究评价过程中，他们必须特别考虑篡改输入、篡改文件、篡改程序，以及作法操作的可能性。已发现内部控制弱点，都应报告被审计单位主管人员，以引起其注意，还对能提出相应的建议。内部审计人员的审计直接以完善内部控制系统为目的，更有可能提出宝贵意见。审计人员对还应对自己提出的建议实施后续审计，检查建议是否采纳和如何实施，督促被审计单位完善内部控制系统。

由于企业生产经营过程复杂，管理层次多样，会计控制也无法绝对保证企业业务运行、管理及会计信息处理不出一点差错。会计控制系统存在着人为的、非价值因素的影响，无法实现全过程的“绝对自动化”。而且，由于计算机会计系统的采用增加了计算机舞弊这一不安全因素，大大增加了企业会计控制的成本。对于会计控制系统优劣的判断，不能认为其可靠性越高越好，而要遵循成本效益原则，使控制成本小于不采用控制手段造成的损失。对内部会计控制制度不断出现的新问题，电算化会计环境下的内部控制制度也要不断的调整、完善，真正做到保证会计数据的可靠性和真实性，提高企业经济效益。

参 考 文 献

财政部 内部会计控制规范——基本规范(试行），2001.6.22

朱爱亚 谈谈如何加强会计电算化的内部控制制度，上海会计2001(12)

刘志远，刘洁 信息技术条件下的企业内部控制，会计研究 2001(12)

王棣华 新经济条件下企业内部控制问题探讨、会计研究 2001(8)

朱荣恩 内部控制的理论发展，上海会计管理，2000（5）

陈继云 COSO报告与内部控制研究,上海会计,2002(6)

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