一、我国注册会计师审计质量的现状

二、影响注册会计师审计质量因素分析

三、构建我国注册会计师审计质量控制体系的思路

内 容 摘 要

众所周知，审计质量是注册会计师职业的生命，如果审计质量达不到规定要求，经过注册会计师审计的财务报表也就没有公信力，注册会计师职业也就失去了它生存和发展的基础。当前我国审计行业存在比较严重的审计质量问题，业已存在的审计质量控制体系还存在很多的不足和漏洞，理论界和实务界关于审计质量控制体系的构建也存在着很多的争论和分歧, 我国尚缺乏一套统一科学的审计质量控制体系, 审计质量难以得到保证。本文针对我国注册会计师审计行业存在质量问题的现状进行分析，从导致审计质量低下的原因出发，对注册会计师审计质量控制体系进行分析研究，试图提出本人对注册会计师审计质量控制体系构建的设想。

注册会计师审计质量控制体系分析

在当今社会，会计信息已经不是单纯枯燥的数字，其背后隐含着各种经济利益关系。随着我国证券市场和现代企业制度的建立和发展，企业的各项经济经营活动都离不开会计信息，社会公众对会计信息的需求越来越强烈，政府在实施宏观经济调控以及经济监管活动的过程中也越来越依赖于会计信息。会计信息越重要，对注册会计师的审计质量的要求就会越高，因为只有经过审计的会计信息才会被社会各利益团体使用。然而，在随着我国审计事业的发展壮大和审计队伍的不断扩大的同时，审计质量却不容乐观，与会计信息的重要性日益提高形成鲜明对比的是连续不断的会计丑闻、审计丑闻，注册会计师审计质量已经成为社会各界关注的热门话题。

一、我国注册会计师审计质量的现状

《中华人民共和国注册会计师法》于1993年10月31日颁布，这是以法律形式确立了中国注册会计师的地位。随着中国加入世界贸易组织以及我国市场经济体制的进一步建立，注册会计师行业在我国对外贸易往来和市场经济体质建设过程中，扮演这越来越重要的角色。但是伴随着注册会计师审计事业的发展的同时也产生了很多审计质量问题。

国内管理界从2004年开始进行全国范围的注册会计师审计业务质量检查，通过这种方式来加大行业协会的监督力度，提升注册会计师的审计质量。检查结果经过统计分析如下表1所示。从检查结果和惩治力度来看，不论是受惩戒的事务所还是注册会计师在2006年后都下降了很多，但这种下降趋势并没有持续多久，在2007年受惩戒的事务和注册会计师的比重又有所上升。

表1：2004年以来会计师事务所业务质量检查结果汇总表[1]

项目

检查结果

年份

被查事务所

占总事务所比重

受惩戒事务所

占被查事务所比重

受惩戒CPA

占被查CPA比重

2004年

824

18%

268

33%

280

3.44%

2005年

1457

26.1%

514

36.3%

990

7.94%

2006年

1248

24%

145

11.62%

184

2.34%

2007年

1361

20.54%

164

12.05%

317

4.98%

随着管理界近年来推出的注册会计师审计行业要做大做强、要走出去等战略的逐步开展，加上政府监管力度的增加、行业自律和风险控制意识的增强以及国家法律法规制度的建设日趋完善，我国注册会计师审计业务质量有了较大的提高，但通过对注册会计师审计业务质量检查反映绝大多数事务所还是存在内部管理制度不够完善，不够系统，内部质量控制制度形同虚设，没有实效等等问题，加上宏观法律法规制度建设存在的滞后和漏洞，我国注册会计师审计的质量依然不尽如人意。要改变这种局面，提高注册会计师审计的质量，就必须要有一套严密科学的质量控制制度来作为保障。

二、影响注册会计师审计质量因素分析

为了尽快改变我国注册会计师审计质量的现状，重新塑造注册会计师在整个监督环境中的形象，我们不仅需要考虑注册会计师审计质量低下所带来的影响，同时还必须理性地考虑这一现状产生的原因，以便于对症下药，从而不断提高我国注册会计师审计质量。导致注册会计师审计质量低下局面的原因，既有外部的因素也有内部的因素。

（一）影响注册会计师审计质量的外部因素

1、市场对高质量的审计的内在需求不足

关于市场需求对注册会计师审计质量的影响，前国务院副总理李岚清有过一段精辟的见解，他说：“会计师事务所的服务是一种产品，究竟谁是用户，与市场需求有很大关系，若市场需要高档优质产品，生产者就会向优秀方向发展；若用户需要处理品，生产者就会向假冒伪劣方向发展。由于市场对会计师事务所服务的购买者是上市公司的经营管理层，他们为了自己的私利，他们需要事务所的服务可能就是欺骗股东，或是应付行政法规的要求，即委托业务本身缺乏强调真实性的内在动机。”按照经济学观点，在市场经济条件下，任何产品的价格和质量取决于其供给与需求状况。注册会计师提供的审计服务作为经济市场上一种比较特殊的服务，也应该服从市场经济的一般规律。而当前在我国的实际情况是，上市公司缺乏对高质量审计服务的需求。

（1）政府的过渡介入

从我国注册会计师行业的发展来看，我国上市公司的很多行为不是面对市场的，而是应对政府和相应监管机制的要求的，只要是能符合或满足政府管制机构的要求，企业就可以取得很多发展上的便利条件，比如可以取得上市资格、可以提高新股发行价格，可以获得配股资格等等。上市公司在取悦政府管制机构的过程中，审计只是政府管制机构模仿国际惯例的一个附带产物。目前由于我们证券市场创立不久，加上从一开始我国的证券市场就是由政府出面筹建、由政府进行管理，因此在很多方面都带有政府干预的痕迹。因此，推动我国注册会计师行业的恢复以及初期发展的根本动力，不是出自因所有权和经营权分离而产生的委托代理关系，而是出自政府部门的监管需要。

（2）公司治理结构的不完善

公司治理结构是一种联系并规范股东（财产所有者）、董事会、高级管理人员权利和义务分配，以及与此有关的聘选、监督等问题的制度框架。我国公司治理结构是采用“三权分立”制度，即决策权、经营管理权、监督权分属于股东会、董事会或执行董事、监事会。通过三角权力的制衡，使三大机关各司其职，又相互制约，保证公司顺利运行。由于我国的特殊国情，我国很多上市公司都是由原先的国有企业改制而来的，由此就造成了股本结构中非流通股份占绝大部分、股权比较集中的现象。这些非流通股股东的法定权利和义务往往由政府部门的政府官员行使和承担。真正的投资者关注的是其投入资本的保值增值，而相比之下，政府官员缺乏对注册会计师审计质量的高度关注，他们更多关注的是自己的仕途和政绩[2]，为此他们不惜采取操纵会计利润、粉饰会计报表的违法手段。

2、高质量的注册会计师审计服务供给失效

按照市场经济的一般规律，如果市场不需要高质量的审计服务，那么注册会计师为满足市场需求者的需要只能通过降低审计质量来获得生存。具体来说，注册会计师选择违背职业道德和法律法规的要求，铤而走险出具虚假审计报告，主要有以下几方面原因造成的：

（1）现行审计聘任制度的扭曲

上市公司审计中存在着委托人、被审计人和审计机构三者之间特殊的委托代理关系[3]。注册会计师和上市公司管理当局都是受托人，都是为同一委托主体——社会公众提供服务，他们之间相互独立，不存在任何契约利益关系，从理论上讲是可以保证公正性的。根据我国证监会的要求，上市公司聘请会计师事务所必须经过股东大会的批准，但是事实上我国目前的股东大会只是流于形式，控股股东的决策权、管理权、监督权集于一身，审计关系就由三角稳定结构变为直线型的失衡结构。我国目前的聘任制度是由上市公司管理当局来委托注册会计师对自己进行审计，并由其决定审计费用的多少，上市公司的管理当局由被审计人变成审计委托人了，完全有可能通过对注册会计师的选择以及对审计费用的控制来对注册会计师施加影响，使注册会计师很难保证其公正执业最根本的条件——独立性。如果注册会计师不能与顾客保持独立，而是存在经济利益、关联关系或者是屈从于外在压力，就很难去信于社会公众。

（2）对违规行为的法律约束不足

关于对违规行为的法律约束主要可以从两个方面来阐释：

一是有限责任的组织形式弱化了注册会计师的个人责任。在现有的制度框架下，我国绝大多数会计师事务所都选择了有限责任这一组织形式。在合伙制下，合伙人以各自财产为限对事务所的债务承担无限责任的，共同利益的驱动和风险因素的制约促使事务所及其合伙人更加注重审计质量，自觉防范审计风险。而在有限责任制下股东仅仅以所认购的股份对事务所承担有限责任，明显小于合伙制下合伙人需要承担的责任，这就大大弱化了注册会计师的责任意识和风险意识，弱化了审计失败所带来的民事赔偿责任对注册会计师的执业行为的高度制约。

二是审计违规的法律风险不大。当前，我国有关法律对会计师事务所和注册会计师的民事责任的规定太笼统，可操作性差，注册会计师的违规收益与违约成本严重不对称[4]，既然违规收益要远大于违规成本，那么虚假的财务信息和审计报告的泛滥也就不足为奇了。

（二）影响注册会计师审计质量的内部因素

1、注册会计师的职业道德的缺陷

注册会计师职业道德基本准则包括诚信、独立、客观、专业胜任能力和应有的关注、保密、职业行为六个方面[5]。在现实生活中，由于我国市场经济发育不充分，法律体系不健全，信用缺失现象普遍存在，会计造假层出不穷。近年来，审计欺诈频频出现，审计诉讼不断升级，不仅使注册会计师审计职业出现生存危机，而且扰乱了经济秩序，近年来安然、银广夏等许多上市公司会计造假案的揭露，再次表明加强注册会计师的职业道德建设的极端重要。提高注册会计师的的素质，加强职业道德建设是保证注册会计师审计质量的重要的一环。

2、会计师事务所的质量控制体系建设的缺陷

会计师事务所是审计业务活动的直接组织者和执行者，在注册会计师审计质量的控制和审计质量保证机制中会计师事务所的质量控制作用至关重要。而我国事务所在对于审计质量保证上存在很多问题，比如内部控制不严、没有很严格的执行审计质量控制标准、在审计过程中的过失等等，最终造成了注册会计师审计质量不高的局面。

三、构建我国注册会计师审计质量控制体系的思路

美国商业管理学教授温特曾说过“中国会计职业界的前景好像一块已经选好的画布，而艺术家则有立法者、政治家、管理部门、事务所、企业、股东和代表各种不同利益相关者的国际市场力量共同组成。”影响注册会计师审计质量的因素有很多，各种不同的力量都会对注册会计师的审计质量产生影响。

（一）宏观层面

1、提升市场对高质量的审计的有效需求

（1）理顺政府与市场关系

审计质量首先是市场选择的结果，然后才是政府选择的结果。市场是维护审计质量的一种基础性的选择，正是由于市场的选择，才需要高质量的审计服务。但是由于市场可能存在某种缺陷，所以需要有政府选择来强化和保证审计质量，因此政府对审计服务质量的选择应该是一种补充性的安排。现阶段，我国注册会计师审计市场还不完善，事实上，上市公司对注册会计师审计服务的需求仅仅是源于政府管制型干预所产生的名义上的审计需求，政府的过度介入其实是导致市场对高质量审计服务的淡漠。因此要保证和提高注册会计师的审计质量关键是要完善审计市场，理顺政府与市场的关系，改变政府过多干预市场运行的现状，应以市场选择为主，政府则是作为一种补充性约束性的角色。

（2）完善公司的治理结构

我国公司治理结构的不健全是导致审计质量低下的重要制度根源，建立合理的公司治理结构是构建注册会计师审计质量控制体系的治本之策[6]。为此，应该严格按照现代企业制度的要求，立足我国国情，吸收国外经验，解决好“一股独大”以及“内部人控制”现象，完善公司治理结构和机制，只有建立完善的公司治理结构才能从根本上杜绝上市公司造假。正在开展的股权分置改革正是为解决这一问题的，已经并将继续取得不错的效果

2、提升注册会计师高质量审计服务的有效供给

（1）改革现有的聘任模式

根据前文的介绍可以看出注册会计师审计质量的低下根源是在于审计的独立性受损，想要解决这一问题就必须寻找新的制度安排，建立真正的独立审计。美国纽约大学的会计学教授斯华.罗恩提出的财务报告保险制度（financial statement insurance）强调从源头上增强注册会计师的独立性，消除可能导致审计失职的制度基础。

在该制度下，上市公司不再聘请会计师事务所对财务报表进行审计，而是向保险公司投保财务报告险，保险公司聘请会计师事务所对投保的上市公司进行审计，根据风险评估结果决定保险金额和保险费率；对因为财务报表的不实陈述或漏报给投资者造成的损失，由保险公司负责向投资者进行赔偿。财务报告保险制度从根本上改变了现行的财务报告审计中的委托代理关系，改写了目前注册会计师利益与投资者和社会公众利益相矛盾的现状，消除了注册会计师与公司管理层的利益关联，因而增强了审计的独立性。

（2）建立健全法律约束机制

民事赔偿责任是威慑侵权的必要机制。建立以民事赔偿责任为主的惩罚体系有利于保护和促进我国发展中的注册会计师行业。必须加强对注册会计师行业的民事责任监管，充分发挥民事赔偿制度的作用以提高我国注册会计师行业的法律风险和违约成本。在推行民事赔偿责任的同时要推行并不断完善合伙制，使注册会计师切实地承担起无限责任。当然推行合伙制是一项复杂的系统的工程，必须做好相关配套的制度建设，以确保注册会计师对自己的职业行为有可能有条件承担起法律责任，否则，单纯改为合伙制只是一种形式的变化，是没有多大意义的。

（二）微观层面

1、提高注册会计师的职业道德

注册会计师是社会财富的创造者，不是唯利是图的商人。每一个注册会计师应当是受过良好的职业教育、训练有素、具备足够的专业胜任能力和应有的职业精神，整个行业应该成为一个专家型的职业，一个为社会公众提供知识产品的职业。注册会计师不能因为眼前利益而忘却职业道德。注册会计师应当更多的强调专业精神，用职业道德来约束日常工作。专业胜任能力和应有的关注原则要求会员应当保持专业胜任能力，将专业知识和技能始终保持在应有的水平上，以适应当前实务、法律和技术的发展，确保客户和雇用单位能够得到合格的专业服务[7]。同时在提供专业服务时，会员应当保持应有的关注，遵守职业准则和技术规范，勤勉尽责。

2、完善会计师事务所的质量控制体系

会计师事务所应该根据审计质量控制体系建立健全审计质量内部保证制度和体系，同时还应采取有力的措施，切实保证审计质量控制措施的贯彻和执行[8]。具体要做到：（1）在职业过程中要始终如一的执行质量控制制度；（2）建立健全事务所内部控制制度，强化风险管理，强化质量控制制度。（3）不断提高职业人员的素质，树立良好的职业道德规范使审计人员在审计过程中真正做到独立、客观、公正。（4）做好业务承接中的风险控制，只承接能够胜任的业务是保重审计质量的重要前提。（5）做好事务所内部的业务检查，多做项目质量控制复核。

参 考 文 献

[1]王翠琳，张庆炜.基于ISO9000：2000的会计事务所质量管理研究[J].财会通讯，2010（1）：53-56.

[2]王华，姜虹.会计师事务所审计质量保证机制研究[M].大连:东北财经大学出版社,2007.

[3]张连起.会计师事务所质量控制[M].上海:上海财经大学出版社,2003.

[4]郭琳.关于注册会计师审计质量控制的探析[J].财会研究,2007(7):11-15.

[5]中国注册会计师协会.审计[M].北京:经济科学出版社，2009:88-89.

[6]范志坤.影响注册会计师审计质量因素分析[J].财会研究，2009（7）：22-27.

[7]叶青.注册会计师考试审计应试指南[M].北京：人民出版社，2009：66-72.

[8]李爱群，朱惠.论独立审计质量控制的新思路[J].现代会计与审计,2005（11）：68-72.

收费专业论文
汉语言文学论文
物理学论文
自动化专业论文
测控技术专业论文
历史学专业论文
机械模具专业论文
金融专业论文
电子通信专业论文
材料科学专业论文
英语专业论文
会计专业论文
行政管理专业论文
财务管理专业论文
电子商务国贸专业
法律专业论文
教育技术学专业论文
物流专业论文
人力资源专业论文
生物工程专业论文
市场营销专业论文
土木工程专业论文
化学工程专业论文
文化产业管理论文
工商管理专业论文
护理专业论文
数学教育专业论文
数学与应用数学专业
心理学专业论文
信息管理专业论文
工程管理专业论文
工业工程专业论文
制药工程专业论文
电子机电信息论文
现代教育技术专业
新闻专业论文
艺术设计专业论文
采矿专业论文
环境工程专业论文
西班牙语专业论文
热能与动力设计论文
工程力学专业论文
酒店管理专业论文
安全管理专业论文
交通工程专业论文
体育教育专业论文
教育管理专业论文
日语专业论文
德语专业论文
理工科专业论文
轻化工程专业论文
社会工作专业论文
乡镇企业管理
给水排水专业
服装设计专业论文
电视制片管理专业
旅游管理专业论文
物业管理专业论文
信息管理专业论文
包装工程专业论文
印刷工程专业论文
动画专业论文
环境艺术专业论文
信息计算科学专业
物流专业论文范文
人力资源论文范文
营销专业论文范文
工商管理论文范文
汉语言文学论文范文
法律专业论文范文
教育管理论文范文
小学教育论文范文
学前教育论文范文
财务会计论文范文

电子商务论文范文