引言

一、会计环境、会计职业道德的概念及其基本关系………………………1

二、会计环境的主要构成及其对会计职业道德的影响 …………………3

（一）会计环境的主要构成 ……………………………………………………3

（二）对会计职业道德的影响……………………………………………………7

三、我国会计环境的现状及其对会计职业道德的负面影响…………8

我国会计环境的现状………………………………………………… 8

对会计职业道德的负面影响……………………………………… 10

四、从会计环境改善角度提高会计职业道德………………………………11

参考文献 ……………………………………………………………………… 15

内 容 摘 要

随着市场竞争的日趋激烈，现代化社会分工的发展和专业化程度的不断提高，会计人员越来越需要面对社会经济成分、组织形式、就业方式、利益关系和社会分配方式多样化的趋势。同时，整个社会对会计从业人员的职业观念、职业态度、职业技能、职业纪律、职业作风的要求越来越高，上述会计环境的变化对会计职业道德的变化产生着重大的影响，会计职业道德水平受会计环境的制约。会计职业道德又通过各种形式和手段影响着会计环境的改善。重塑会计职业道德，将会计职业道德建设提高到一个新水平，就必须努力改善会计职业环境，为会计人员职业道德的提高创造良好的环境。本文着重分析了会计环境的主要构成和我国会计环境的现状对会计职业道德的影响，并提出从改善会计环境角度来提高会计职业道德。

关键词：会计环境、职业道德、会计职业道德、内部环境、外部环境

浅析会计环境与会计职业道德

随着我国改革开放的不断深入与市场经济的迅猛发展，现代经济生活中的一个突出问题，就是不少会计师事务所和会计人员造假帐，出具虚假报告的情况不断增多。许多贪污受贿、偷税漏税、挪用公款等经济违法犯罪活动，以及大量的腐败现象，几乎都与会计人员做假帐分不开。这些已经成为严重危害市场经济秩序的一个“毒瘤”。

真实、可靠的会计信息是企业科学管理和政府宏观经济决策的依据。虚假的会计信息必然造成决策失误，经济秩序混乱。“不做假帐”是会计人员的基本职业道德和行为准则，所有的会计人员必须以诚信为本，操守为重，遵循准则，不做假帐，保证会计信息的真实、可靠。会计人员如果连最起码的职业道德都无法遵循，那么必然会导致会计界社会信誉和声誉的下降。我认为，造成这种情况的原因是多方面的，但整个社会环境特别是会计环境对会计职业道德的影响是最主要的。

一、会计环境、会计职业道德的概念及其基本关系

 （一）会计环境、会计职业道德的概念

会计环境：指会计职业活动动作于其中的各种条件之总和，是会计赖以产生、存在和发展的社会环境，是会计所处特殊发展阶段的客观外在环境和条件，它包括会计主体内部环境和存在于会计主体外的外部环境。

 职业道德：是从事着一定社会职业的人们，在自己特定的职业活动中所应遵循的，与其职业活动相适应的行为规范，各行各业为着自身的发展均形成了不同的职业道德，以反映不同的职业心理、职业习惯、职业责任和职业传统。

 会计人员职业道德是指会计人员在从事会计职业活动中所遵循的会计职业行为规范。

 各行业的职业道德并非独立存在，而是受社会各种因素的制约和影响，职业道德从属于社会道德规范体系。

 各种职业行为行业和岗位的社会地位、职能、权利义务相一致，从而保证行业自身的经济效益和社会效益的相互促进、相互协调。所以职业道德必然成为该职业社会实现自身价值的重要标准，起着对外树立形象、对内培养和考评人员素质、协调和统一群体风格的作用。

社会经济环境的变化为会计变革有决定性的影响,从而对会计职业道德的形成和发展产生着重大的影响，任何一种职业，都有需要其从业人员在从业时遵守的职业行为标准，不管这种职业行为标准以什么样的形式出现，有形的或无形的；成文的或不成文的。而由于职业的性质不同，其行为标准也就各不相同。这种职业行为标准，就是我们所说的职业道德。作为会计，其特有的职业性质决定了加强会计职业道德建设的重要性。

 根据我国《会计法》，各单位会计机构、会计人员的主要职责是“进行会计核算”和“实行会计监督”。作为《会计法》的具体执行者，会计人员除了要对本单位及其领导人员负责外，还要对法律负责，对社会公众利益负责。

在市场经济条件下，存在着利益主体多元化趋势，而多元化的利益主体的经济活动基本上是利益驱动所致的，这样，一笔经济业务所涉及的利益主体往往也是多元化的，会计人员能否依法、真实地反映这些发生的经济业务，一方面直接关系到各利益主体的利益分配，另一方面会间接地影响国家税收、社会分配等方面，这就涉及到社会公众的利益问题，而会计人员所提供的财务报表则是企业管理层、外部投资者、债权人、政府有关部门等进行决策的基础。由此可以看出，尽管表面上企业内部会计人员是企业的员工，服务对象是企业，但实质上在市场经济条件下，会计人员处于多元利益主体的中心，肩负着客观、公正处理各方利益的艰巨重任。所以，从这个意义上说会计人员并不能真正归属于多元利益主体的任何一方，否则，受其利益驱动，无疑会不可避免地出现会计信息失真的问题，损害社会公众的利益。尽管如上所述，会计人员应客观、真实地进行会计核算，并依法对企业实施会计监督责任，但是，现实的会计实务中，业务素质、本位利益等诸多方面的原因使会计对外提供的会计信息失真,也从另一个方面显示了加强会计职业道德建设的重要性和紧迫性。

（二）会计环境与会计职业道德的基本关系

职业道德一方面调整职业内部人们间的关系，要求每个从业人员遵守职业道德准则，搞好本职工作；另一方面，职业道德还调节本职业的人们同其他职业和社会上其他人们间的关系，以维护职业的存在，并促进其职业及整个社会的向前发展。

 现代社会，公共生活领域不断扩大，人们相互交往日益频繁，职业道德在维护职业声誉、职业进步、职业发展方面有重大的作用。

会计环境和会计职业道德的形成、变化、发展紧密相关，相互作用、相互影响，会计人员面对日益繁纷复杂的会计环境，其职业道德必须适应会计环境变化和发展的要求，同时会计人员又要积极改善会计环境对会计职业道德的不良影响进行改变和完善。研究和改善会计环境，对于进一步提高会计人员的职业道德意义重大。

二、会计环境的主要构成及其对会计职业道德的影响

（一）会计环境的主要构成

 会计职业总是依附于一个会计主体（包括企业、事业、行政机关、社会团体等各种机构或社会组织），所以会计环境包括外部环境和内部环境两部分。

 1、内部环境指会计主体内部的会计工作条件和状况。

会计人员常常需要做出主观判断和抉择，在涉及职业道德规范和行为标准时，常见的是“道德两难”问题，即对一方有利的选择对另一方未必有利，在这样的情况下，会计人员需要自问：我所追求的是什么？我的责任是什么？选择之后对我会产生什么样的影响？等等，综合考虑之后，会计人员最后的选择要么是遵守了职业道德规范和行为标准，要么是违反了职业道德规范和行为标准。在权衡各方面的利弊时，影响他们做出选择的很重要的一个因素是其从业环境。内部环境因素包括：

（1）.内部控制制度，一般来说，完善的内部控制制度，能够避免和消除一些管理上的漏洞，形成了各相关部门和人员的相互制约，促使会计人员遵守和提高自身的修养和道德，否则可能造成部分会计人员或其他人员钻空子，贪污腐化、盗窃、挪用等严重的职业道德和违法问题。

（2）.单位的人事政策和内部组织机构，单位的人事政策和内部组织机构决定了会计人员在单位中的地位和独立程度，一般来说，会计人员在单位中的地位越高其独立性越强，则有利于提高会计人员的职业道德，否则会计人员及其工作不仅受单位主要领导的制约，而且受其他部门主管和人员的制约，会计人员的独立性就受到重大的制约，就不利于提高会计人员的职业道德。另外会计人员的任用和选拔的方式也影响着会计人员职业道德的状况。

（3）.会计主体的性质，不同的会计主体面对社会有不同的利益点，例如：私营企业可能更侧重于合理避税，以增加所有者的实际利益；上市公司更侧重于每股的盈利，以达到再融资的目的；国营大企业更侧重于利润目标，以达到完成上级制定目标的目的。一般说来会计人员在单位与其他一般管理人员和职工相比，在单位并无特殊的个人经济利益，会计人员为何造假、违反会计人员职业道德甚至违法？更多的原因是出于对个人职业、岗位、职位、待遇的维护，当上述个人利益与职业道德发生矛盾时，当会计人员个人面对的生存职业岗位和职业道德的天平失去平衡的时候，两者孰轻孰重，多数人恐难平衡，因此不同的会计主体对会计人员上述个人利益的制约是不同的，会计主体的性质对会计职业道德的影响是至关重要的。

会计人员置身于企业中，其利益与本部门和本企业息息相关，部门收益的提高，可能意味着包括会计人员在内全部人员年终奖金的增加；而一笔贷款的获得，可能使企业走出破产的边缘，大家都不至于失业，这便会使会计人员处于两难的境地。而且除了个人利益因素外，会计人员还会感受到来自上级与同事等各方面的压力。俗语讲，“顶得住的站不住，站得住的顶不住”，可以算是对会计人员这种两难境地的一种形象的描述。

（4）.内部审计情况，一个单位有较好的内部审计制度并且很好地履行，可以为会计人员很好地遵循会计职业道德提供一些内部保障。

 2、外部环境指该会计主体所处的外部社会，能够对会计产生影响的环境因素很多，主要可归纳为以下几个方面：

（1）.经济因素。社会环境的变化对会计变革有决定性的影响，在所有的能够影响会计职业道德的环境中，经济因素是最为重要的。它不但直接对会计职业道德产生着重要的有时甚至决定性的影响，而且还通过对政治、法律、文化教育等其他环境因素的影响来间接地对会计职业道德产生影响。归纳起来，直接对会计产生影响的经济因素主要有：a经济体制。一个国家的经济体制构成的基本要素所有制、调节机制（计划经济抑或市场经济）和企业组织形式等对会计的影响是至关重要的，因为经济体制客观上造就了会计主体的特性，从而影响着会计人员的职业道德。b经济发展水平，这个因素影响着会计人员的地位、收入、就业水平、会计人员素质、会计教育乃至会计原则、会计方法的选择，直接或间接的影响着会计人员的职业道德。c资本市场。企业在资本市场上获得其生存与发展的资金来源。资本市场的范围（国内的或全球）、资本市场的供应方式（国家拨款、投资者投入资本、银行贷款、债券发行等等）必然对会计产生明显的影响，使会计信息能够满足筹资的需要，不同的目的和需要造成了更多的会计估计和选择。d单位的外在利益关系的单位和部门。单位的外在利益包括工商、税务、财政、经济及业务主管部门，这些外在部门的利益直接影响者会计人员，例如：税务的利益决定了采取的会计原则和会计方法，影响着企业的会计政策，税务部门完成税收指标好的时候可能放松对单位财务相关税收的检查和要求，否则可能人为的调整检查的标准和要求。又如经济或业务主管部门可能会要求企业必须达到一定的财务目标，客观上迫使企业造假，增加了违反会计职业道德可能。

(2).法律因素。现代社会日益成为法制社会，法律对社会各方面都产生着深刻的影响，会计职业道德自然也不例外。加大执法的力度，严厉打击各种违法犯罪活动，可以为会计职业道德的建设提供强有力的法律支持。

(3).政治因素。政治因素是政府相关部门通过制定政策规章和制度，为会计人员职业道德的建设提供导向。具体政策的不当或过失会给会计职业道德的建设带来消极的后果。它们对会计的影响主要体现在会计接受政府指导的程度、会计的服务对象、对会计内容的要求等方面。此外，政治因素还会通过影响经济因素、法律因素以及其他因素来间接地影响着会计职业道德的诸多方面。

(4).政策因素。经济政策，包括财政、税收政策、贷款条件、上市条件、配股条件等政策调整着单位的行为，影响着会计人员的行为和职业道德。如上市公司的出现，使会计目标由过去的由主要向政府主管机关、企业管理人员、债权人提供财务信息，转变为主要向股东和潜在的投资人提供信息。上市公司为了适应上市的需要和条件，将原先会计主体的资产剥离到一个新的虚拟主体上，并假设存在了不少于三个会计期间，将原先会计主体的资产、负债、收入和费用剥离到新的虚拟的会计主体中，稍有会计知识的人们都知道，每一项可以单独计价的资产和债务都可以从总资产或债务中剥离出来并单独计价，但是，总资产的盈利能力却不是简单的各单项资产赢利能力的简单相加，从总资产中剥离出部分资产，并模拟计算其营业收入和营业费用，再据以确定该部分剥离资产的赢利能力的方法，不仅违背了会计主体和会计期间的基本假设，也为财务人员为上市前的会计包装提供了条件，客观上助长了部分会计人员的弄虚作假的风气，进一步败坏了会计的职业道德。上市公司面临股东、股价波动、经营困难的巨大压力，在改变上述环境条件无能为力的情况下，选择包装财务报告就是主要的选择了。特定的政策，如上市的条件、配股的条件、贷款的条件等，为达到这些条件要求会计人员在编制会计报告时反复测算，如果达不到，又相差不多的话，会计利润操纵便成为必然，因此上述环境决定了一些会计动机。

(5).社会文化因素。社会文化因素对会计的影响主要是指一定社会环境之中也会有习俗、文化、风尚、道德观念等方面因素的影响，这种影响往往是潜意识的，但却不易改变。人们经常谈到的影响会计的社会文化因素主要有：（１）保守程度。如保守的人们可能有更多的职业谨慎；（２）重商主义或轻商主义的倾向。这一点容易引发人们对会计职业和职业道德的重视或轻视；（３）社会上保守秘密的倾向和程度，也会影响到会计信息公开的范围和程度。

(6).教育因素。教育水平高低、教育体系合理与否直接决定着会计人员的素质和会计队伍的质量和就业情况，决定着会计理论研究水平和会计技术方法的应用，决定着会计的国际交流与合作，影响着会计职业道德的状况。

(7).历史传统因素。职业道德具有继承性，历史传统因素往往使会计职业道德带有自己的特色。

(8).科技因素。科技因素对会计的影响首先体现在会计工作手段的不断进步上。会计是一种技术性很强的管理工作，它正越来越多地吸收科技成果面对自己的传统工作手段与方法进行改造。现代会计正由手工操作而步入电算时代也许是最为典型的例子。会计工作方法和工作手段的不同，对会计职业道德有不同的要求。

(9).自然环境因素。自然环境也会在一定程度上影响到一个国家的会计基本格局，不过，这种影响作用主要是间接的，往往首先作用于一定的经济结构，再通过经济结构作用于会计。决定着会计工作的重点，并在一定程度上影响着会计人员的职业道德水平。

(10).会计的相关职业。会计职业不是孤立存在的，它总要直接或间接地受到一系列相关职业的影响，相关职业的职业道德和社会道德状况影响着会计人员职业道德，好的相关职业道德和社会道德有利于会计职业道德的改善。

(11).会计准则的完备程度和行业的管理。一定的经济环境，要求有与之想适应的会计方法，而会计方法的不同，首先体现在会计确认的基础上，当经济环境变化时会计确认的基础也应作相应的变更。会计准则为会计职业判断提供依据，会计准则不完备，会计职业判断差异缺乏合理的评判依据，为违背职业道德的行为提供了温床和借口。行业的管理既完备了会计准则又提出了道德标准，还能够帮助会计人员维护职业道德提供法律、教育、经济等方面的支持。

(12).社会审计和政府审计。社会审计和政府审计的水平和广泛程度，影响着会计主体行为的规范性，也影响着会计职业道德水平的提高。

(13).会计职业特性决定。会计学不是一门精密学科。会计职业和行业固然有其规范性，但其规范并不是绝对的，而是具有较大程度的相对性。这可以从两方面看：

从静态方面看，对每一种经济事项的会计处理，几乎都可以采用不止一种方法，而各种方法所导致的结果，对会计主体来说却意味着不同的经济评价（财务状况不同，经营业绩也不同）。

 从动态方面看，由于会计自身不具有独立存在价值，会计是服务于经济管理的，所以经济管理的环境，内容和手段的变化，都会引发会计的变化。或者换句话说，会计必须自觉或不自觉地（主动或被动地）实现自身的调整和发展，以适应经济管理的要求，这体现为会计规范的修订、增加和完善。譬如会计准则的不断修订和增加。

 会计规则在静态上的可选择性和动态上的变动性交织在一起，使得会计职业行为具有相当程度的人为可操纵性，这是产生职业道德问题的土壤。虽然会计界对这个问题早就有所认识，但对于如何解决这个问题，更多地还只能依靠会计人员的职业判断。

 会计职业服从性和服务性内含的挑战，对供职于盈利性或非盈利性企事业单位的内部会计人中来说，除了专业技术性以外，服从性是其职业特征之一。作为机构管理系统中的一个组成部分，会计人员独立地执行其职责，发挥其功能，但同时又要服从机构管理当局和最高领导人员的指示。专业技术上要按照职业标准行事，管理关系中又要从上司的要求，这本身就是一对矛盾，这种矛盾对会计人员是一种无法回避的挑战，常常使会计人员处于进退两难的尴尬境地。

 因为，会计对于其“老板”是不具有监督职能的，充其量只能说具有提出遵纪、守法、合规之建议的功能。

(二)对会计职业道德的影响

站在会计人员道德、行为环境角度讲：虽然现在不具备支撑其完善的社会环境，但是，我们从保护国有资产完整、维护财经法规和财务制度的严肃性、客观真实地反映财会信息、提高经济效益的高度讲，现在这样的人员素质环境已经到了非改不可的地步了。

会计人员在职业生活中，最经常遇到的道德冲突是：a.客户和管理者提出的避税建议；b.利益冲突c.操纵财务报表的建议；d.为遵循领导的命令而去做不道德的行为。

会计人员经常遇到如何确定不道德的行为或如何解决道德冲突的问题。当遇到关键性的道德问题时，会计人员必须遵守权威机构制定的规则。如果这些规则不能解决问题，会计人员应考虑下列方法：（1）与直接上级讨论这些问题；如果他也卷入冲突的话，可以上报到更高的领导机构。（2）与一位客观的建议人秘密讨论，以澄清相关利益方面。（3）如果经过各种尝试，道德冲突依旧存在，且道德冲突发生在很关键的事项，会计人员只能提出辞职并给合适的领导提交一份详细的备忘录。

 如果排除有预谋的主观意愿，会计职业道德问题往往出现在会计人员遇到“道德两难”的局面时，而一套设计合理的企业内部控制制度，能有效地减少会计人员遇到“道德两难”问题的机会及随后的主观选择。但设计再合理的内部控制制度，如果不能顺利实施也难以达到应有的效果，这就涉及到企业内部控制环境的问题。这里的控制环境，是对企业内部控制的建立和实施有重大影响的因素的统称，任何企业的内部控制都存在于一定的控制环境中，控制环境的优劣直接决定着企业内部控制制度能否实施或实施的效果，它既可增强也可削弱内部控制的有效性。

 合理的内部控制制度的建立和实施，可以有效地减少会计职业道德问出现的机会。除此之外，为了营造一个正面、积极的内部环境，企业还应：1、提供各种雇员服务，帮助他们处理个人压力，以减少由此而引发的职业道德问题；2、采取各种措施促使每个人都理解和遵守内部道德守则，并使所有雇员都违反守则一定会受相应的惩罚，这会使他们在面临“道德两难”问题的选择时有所顾忌。

企业外部环境同样会影响会计人员对“道德两难”问题的主观判断和选择。

三、我国会计环境的现状及其对会计职业道德的负面影响

（一）、我国会计环境的现状

众所周知，具有“人身依附”关系的会计人员工作中面临着两大困惑，即：“顶得住的站不住，站得住的顶不住”；都说现在“一支笔”的厂长和总经理是“数字出官，官出数字”；还有一个不争的事实是：目前的审计队伍或注册会计师队伍尚存在着“拿人钱财为人消灾”的状况。那么是什么样的一个会计环境造成了这种局面？

（1）．从法律环境上讲：法律赋予会计人员的监督作用和社会现实环境的差距太大了。《会计法》规定“会计机构中会计人员主要职责之一，是依法实行会计监督”。但现实中一味强调厂长、经理负责制。“一把手”说了算，企业资金运作、长短期投资、各项经费支出等重大经营活动，都是领导“一支笔”审批，而会计人员作为企业成员之一，其任免、晋级、聘用等切身利益均由领导决定，因而，会计职能难以很好体现。《会计法》还规定：会计人员对违法损害国家和公众的利益收支，要向单位领导提交书面意见，并向上级主管部门报告，否则要承担法律责任。但现实环境中，会计人员遭到打击、报复的事件也屡有发生。

（2）．会计的职业道德环境与一些腐败的社会道德环境的反差现象太大。会计职业道德环境明确告诉我们：明晰、客观、公正、严谨的工作态度，真实可靠、有责任感。这些工作作风与职业道德，自动驱使我们去增产节约、开源节流、廉洁自律、奉公守法。但社会上的腐败现象严重动摇着会计主观环境，上级领导批准的“白条”、远超标准的招待费用、天文数字的出差出国费用等与上述要求形成了较大的反差。

（3）．现有价格指标体系不尽合理使会计核算出的财务成果丧失真实性。农产品、能源产品、基础性工业产品等价格，低于其自身价值，商家从这些廉价原料中轻易牟利。而工业品，特别是汽车、家电产品价格又偏高，甚至高于世界市场平均价格，这些现象影响着会计核算质量和核算成果。

（4）．现实会计核算环境及方法、体系上存在着疏漏。会计原则和会计方法的选择，可以引起不同的社会后果，正因为会计原则和方法的选择具有很大的随意性，因此可以说：现实中，会计人员总可以找到机会对社会财富进行重新分配，或对现有的资源重新配置。例如：连续不断的通货膨胀影响、动摇了“币值稳定或相对稳定”的会计假设客观性；生产力及科学技术的迅速发展，削弱了我国对资产计价的“历史成本”原则，使其距市场现值相距太遥远；类似于“存货”、“固定资产”计价的多种可以选择的核算方法，造成了会计职能软化的可乘之机。又例如：以单一的数量标准为基础的成本计算方法，已经不太适应现在以先进科学技术为主的制造环境的要求，从而导致成本信息的严重歪曲。科学、技术、信息等生产要素的价值地位，迫使我们在会计核算中充分体现，使之付出的耗费在合理的价值回流中充分补偿。

（5）．管理企业的职能部门不能真正发挥职能。都说国有资产管理局担负着国有资产“保值增值”的使命，但国有企业所有者是谁？他又怎样在企业机制中发挥作用？事实上是“大家所有而又无人问津”。众人皆知，国有企业资产负债率极高的原因是银行为最大的债权人。现实环境中，批贷款，如基建资金、车船贷款、专项贷款、黑字环流等各种长短期贷款，又有多少国有企业与国有银行、其他金融机构共同按照合同来履行业务？这种状况造成了恶性循环。

企业上级行政机关的“行政干预”太多。他们管理着经理、厂长的任免、投资项目的审批、贷款指标分配、工资奖金的限额。现在的董事会、监事会也在行政干预下不能完全代表全体股东利益。于是出现了“书记利润、厂长成本、超定额董事长”的现象。

（6）．会计人员整体素质较差。一方面，企业领导把财会工作视为“抄抄写写”，把财会部门看成“收容站”，大部分根本没有经过会计培训和教育的人员从事会计工作，甚至“无会计证”上岗者大有人在。另一方面，从会计人员本身职业道德素质上，对会计职能软化有着不可推卸的责任。连续8年“财务大检查”违纪金额逐渐上升的事实充分证明了这一点。

（二）对会计职业道德的负面影响

会计准则作为一项经济制度安排,本身具有财富分配效应,理论上符合公共利益的可以实现最小交易费用和最高市场效率的会计准则在现实中是发挥预期的作用,还需要取决于经济环境中的有利因素。

近年来,我国有利于企业会计准则体系发布实施的各方面条件逐步完备,比如,公司治理结构逐步建立、投资者日益成熟、监管进一步加强等,整个市场经济环境正在步入良性发展轨道。

尤其是我国整体的法制环境正在改善,一系列新的法律法规的颁布以及公正执法的努力使得各微观经济主体的经济参与积极性大为提高；中国证监会改革了上市(IPO)和再融资(SEO)的程序,颁布了大量监管规章,加强了上市公司信息披露和舞弊查处的力度；财政部加大了对会计信息质量和注册会计师审计质量的监督检查；上市公司内外治理水平进一步提高,随着独立董事、注册会计师等经济个体责任的加重以及话语能力的增强,其理性经济选择为上市公司的违规行为构筑了多道"防火墙"；大量机构投资者的培育使上市公司处于市场的广泛关注中,证券市场有效性的提高使市场对财务报表的"透视"能力进一步增强。

在各职能部门建立市场经济秩序的努力下,以及市场经济发展中形成的各经济主体的利益制衡中,上述有利因素都将促使企业合理规范地执行会计准则,从而实现会计准则制定的初衷和目标。

而现行的企业会计基本准则是我国于1992年11月第一次颁布的企业会计准则（以下简称原会计基本准则）。它是在我国经济改革开放后，随着我国由计划经济向市场经济转变，财政部会计事务管理司根据当时的国情， 借鉴国际惯例而出台的第一个会计准则。在当时,它的颁布，是我国会计改革的一次重要转折，标志着我国的会计体系工作开始走向国际化，具有继往开来的重大意义。

随着改革的进一步深化，世界经济的一体化趋势，国际资本市场的全球化进程和知识经济的飞速发展，会计理论也在不断发展，日臻完善。为使会计信息更准确、客观的反映各种复杂的经济业务，我国陆续颁布了一些具体会计准则。但是关于如何规范具体会计准则的制定以及没有具体会计准则规范的交易或事项的会计处理的问题越来越引起大家的关注。

我国加入WTO以后，会计准则的国际化趋同需要也日益迫切。我国同国际会计准则委员会充分协调之后，于2005年11月发表了联合声明。之后我国明确表示中国一贯积极支持和参与会计国际趋同，2006年我国将构建起与中国国情相适应同时又充分与国际财务报告准则趋同的、涵盖各类企业（小企业除外）各项经济业务、独立实施的会计准则体系。

2006年2月15日,财政部终于发布了包括1项基本准则和38项具体准则在内的企业会计准则体系,这标志着中国与国际财务报告准则趋同的企业会计准则体系正式建立,对于完善我国社会主义市场经济体制、提高对外开放水平和加速中国融入全球经济都具有重要意义。总体来看,这次发布的企业会计准则体系起点高,内容完整,覆盖面广,建立起了较为科学完善的会计要素确认、计量和报告标准,填补了我国会计规范领域的诸多空白,并在会计计量、企业合并、金融工具会计等方面实现了质的飞跃和突破,为深化我国企业改革、实施"请进来"、"走出去"战略,为适应我国金融体制改革、应对金融服务市场开放的挑战,为促进我国资本市场发展、优化资源配置奠定了坚实的会计基础。

随着新的企业会计准则体系的公布,为我国的会计人员营造了一个更为规范、更能有效地按照新会计准则体系处理各种会计问题的良好环境,这必将为我国会计职业环境的进一步改善起到全新的推动作用,同时也为更好地提高会计从业人员的整体素质起到积极的作用。

四、从会计环境改善角度提高会计职业道德

会计是一门艺术。针对同一经济事项，会计人员可能有若干种可供选择的方法，做出不同的估计，但是如果会计人员出于特定的目的，而有意识地采用某种方法，就违背了客观性原则。比如为了获取一笔贷款需要提高净收益，就改变存货计价方法或者是修改坏账比率。这不仅仅是针对企业对外提供的会计信息而言的，对于企业内部的信息提供来讲，这种问题也存在。如分部不能为提高本部门的净收益，从而在考核中处于有利地位，就更改自己的产品成本核算方法。这样做结果，必然使会计信息丧失其中立性。中立性是指会计信息不应当有预定结果的偏向，不应预先制订需要的结果，并为诱发这个结果而对信息做倒推性的选择。显然，中立性的丧失，将直接损害会计信息的可靠性。

 一种职业的存在，是建立在对社会有用的前提之下的。而会计人员的不良行为，不仅玷污了他们的职业声誉，而且分危及这一职业的生存。因此在职业道德中倡导这一原则，是十分必要的。它要求会计人员客观的表述信息，无论是正面的，还是负面的，都应实事求是地表达出来，不能只报喜不报忧，也不能掺杂个人的主观意愿，或为他人所左右。当然，会计人员在履行这一原则时，可能会遇到种种阻力。这时，他可以和自己的上司进行讨论，如果这种阻力之中也扬来自上司的，会计人员可以向更高层人士进行汇报，比如企业的最高管理当局、审计委员会，直至董事会。但是，如果种种努力均不能奏效的话，会计人中应该考虑辞去职务，并向有关组织递交关于此事的备忘录。虽然对于很多人来说，辞职是关系到个人甚至生存大计的问题，但为了维护会计行业的职业声誉，我们应该鼓励和提倡这种行为，从而使会计人员在做出这种行为后，能感到对得起自己的职业良心，感觉到自己行为的高尚。

 一般来说，每个发展成熟的职业都会有自己的成员组织，这些组织的目的在于协调内部成员间的关系，维护成员的整体利益，促进职业目标的实现。会计职业亦如此。

这些会计职业团体大都以明确的条文形式建立了职业道德规范与行为标准，从而使道德评价有了参照物。为确保这些规范与行为标准能够被有效地执行，还明文规定了各种违规后的惩戒措施。另一方面，职业团体除了对违规成员进行惩戒外，还应严格遵守职业道德规范与行为标准的成员进行表彰奖励，以形成一种抑恶扬善的社会氛围，并借以引导其成员的从业行为。

 据此，也可以说会计职业团体的这种行为后果会直接影响其成员的行为选择，鉴于会计职业团体在职业道德建设中这种直接、有力的影响，我们应当不断加强会计人员的职业团体的组织建设和队伍建设，建立行业监管体系，完善监管制度。我们还应充分发挥会计职业团体的作用，比如对为了维护职业道德规范而辞职的会计人员，会计职业团体应当帮助他尽快找到更好的工作。

加强会计人员的职业道德修养，无论是从业环境的改善，还是职业道德教育，都表现为客观的、外在的、强制性的道德要求。它以职业义务为核心，表现为一定的应该负担的职业道德责任，并往往以社会舆论作为后盾，体现出道德作用的他律性。这种他律灌输，是职业道德形成的不可逾越的首要阶段。它使从业人员将这种职业规则看做是外在的、不受内心支配的东西，而被动地去遵守，并且认为善就是服从。在职业道德建设初期，这种服从是必要的，也有其合理性，因而应用也最为普遍。

改善经济环境、提供法律服务、正确的政府政策导向、良好的社会风气、完备的会计准则等社会外在环境的改善对改善和提高会计人员的职业道德水平至关重要。

因此会计人员应具有下列会计职业道德规范：

1、 精通业务，胜任工作

 随着市场经济的发展，会计职能不断丰富，会计工作也变得日趋复杂。会计人员不仅要面对企业经营中不断涌现的新的经济事项，依据有关规定，做出专业判断，并对这种事项进行记录和反映，而且还要向企业决策者提供决策的备选方案。无疑，会计人员的工作结果，会对企业的经营产生重大影响。例如，对某项收入与费用的确认会影响公司的净收益，进而影响到公司的股价，而股价的波动很可能影响公司下一步的资金筹集的成本；再如，在制订考核体系的时候，如果只用产量去评价生产部门的人员绩效，可能会导致他们盲目增产而不管产品是否可以售出，从而使企业存货上升，资金周转不灵，提高存货占和的资金成本；而在以销量考核销售人员的业绩时，则可能会导致虚假销售，即销售人员为了提高自己的业绩，在年末将产品销出，而在下一年年初销出的产品又被退回。可以说，企业规模的扩大，企业之间竞争的日趋激烈，都对会计人员的工作质量提出了更高的要求，如果会计人员的工作出现失误，往往会比生产或销售等部门的工作失误对企业造成的影响更为不利。因此，精通业务、胜任工作是会计人员首先应具备的职业道德。

 但是，如何做到这一点呢？首先，会计人员应达到相应的专业技术标准的要求，这种技术标准是不同层次的会计人员所应具备的能力水平，保证会计人员业务技术能力的重要措施。

 其次，会计人员应通晓并遵守国家、专业团体及本公司的各有关规定。这些规定，有的是对会计人员自身条件所提出的要求，如我国的《会计法》等；有的则是会计人员处理经济业务所须遵守的标准，如财政部颁布的《企业会计准则》及《具体准则》、证监会关于信息披露方面的规定、公司的内部控制制度等。由于这些规定是会计人员能够履行好其职能的重要保证，所以会计人员应熟知这些规定，以便在工作中能够自如地加以运用。随着市场经济的不断深入，的法规制度不断颁布和实施，还应不断学习、更新和充实专业知识，以保持和发展自己的专业技能，提高自己的业务能力。但同时更为重要的是，会计人员在实际工作中应遵守这些规定，特别是在与有关方面发生利益冲突的时候，会计人员应敢于坚持原则。

再次，会计人员应勤勉敬业，以积极的态度去工作。一个会计人员虽然拥有了一定的专业知识，通晓各种规章制度，但是如果缺乏工作热情，不以勤奋的态度去工作，那么他就不能发挥其应有的作用。

2、 保持公正

 公正是指会计人员在履行职能时，应摒弃个人私利，避免各种可能影响其履行职能的利益冲突。

 这一点是根据会计人员在企业中所处的特殊地位提出来的。会计是和企业资金运动紧密相联的一个工作，其工作结果必然会涉及到企业其他人的经济利益。比如，在企业一些费用的报销问题上，对其不予确认时，就会使一部人无法利用企业钱财，满足个人私利。但如果会计人员不能很好地履行监督职能，不按规章制度办事，就必然导致指标的选取，也直接涉及到对有关人员的业绩评价，进而关系到他们的工资奖金甚至升迁，这就将会计人员置于了一个非常重要的位置。

 胜任和公正对会计人员同样重要。一个会计人员无论怎样廉洁，不徇私情，但如果不能胜任工作的话，就无法履行自己作为一个专业人员的责任；而如果会计人员只是胜任工作，却不能避免各种利益冲突，那么其工作结果则难以让人信赖，这同样会影响其作为专业人员作用的发挥。因此只有把这两者结合起来，会计人员才能在企业经营中发挥应有的作用。

3、 保守企业秘密，不以非道德手段获取他人秘密

由于会计人员在企业中的特殊地位，使得他们可以掌握企业大量的资料和信息，有些属于商业秘密，除非获得授权，这些秘密是不可以外泄的，否则会给企业造成重大损失，甚至造成企业经营上的混乱。比如，有关产品成本的信息外泄，会使竞争对手调整产品价格，使本企业产品在竞争中处于不利地位；在很多企业，人员的工资及奖金是保密的，为避免引发各种矛盾，会计人员也应该遵守这种规定。另外，要做好保密工作，还应规范会计部门的内部的管理工作，使不同层次的会计人员只能接触到相应的信息，同时要求其主管做好对下属的教育与督导工作，共同保守秘密。

4、 保证会计信息的真实、可靠

 这一要求企业会计人员对需要反映的经济事项的判断和表达，应当基于客观的立场，以客观事实为依据，实事求是，不得有意歪曲，以求某种特定结果的发生。

 总之，职业道德原则和规范转化为会计人员的职业道德品质和行为，是一个内外结合、外因通过内因起作用的过程。所以，我们不能片面强调职业道德教育和评价活动，而无视或忽视会计人员自我修养的能动性和积极性，否则不仅不能收到理想的效果，而且也无从谈起职业道德原则和规范的实施。

参 考 文 献

1、 《2006年39项会计准则》

2、 《三十九项企业会计准则应用指南》

3、 《会计与社会经济环境关系问题研究》

4、 《中国会计学会重点科研课题文集》

5、 《略论我国会计职业道德》 于增彪

《会计研究》 1996年第10期

6、《会计师职业道德与责任理论、规范及案例》 

王立珍等 北京大学出版社

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