目 录

公允价值与会计职业判断的含义

公允价值与会计职业判断的关系

 公允价值在应用中存在的问题

 利用大数据等对策完善公允价值应用

 结束语

内 容 摘 要

由于我国经济发展的市场化程度不高，很多市场还没有形成活跃的交易市场，导致公允价值的数据、资料不易取得，加大了公允价值运用中会计职业判断的空间和难度。本文论述了公允价值与会计职业判断含义及关系，在我国现阶段运用公允价值存在的一些问题并提出了相应的对策。

【关键词】：公允价值 会计职业判断 存在问题 对策研究

公允价值与会计职业判断的含义

公允价值的含义

公允价值，是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额。在公平交易中，交易双方应当是持续经营的企业，不存在清算、重大缩减经营规模，或爱在不利条件下进行交易等问题。

会计职业判断的定义

会计职业判断是会计人员按照会计准则、会计制度的要求,根据企业理财环境与生产经营特点，利用自身专业知识和执业经验对会计事项的处理进行判断与选择的过程。它贯穿于会计确认、计量、报告和披露的全过程。随着我国会计环境的日趋复杂与会计准则的国际趋同，对会计人员职业素质提出了更高的要求，尤其是新会计准则中公允价值的应用，更加大了会计职业判断的空间和难度。

二、公允价值与会计职业判断的关系

（一）公允价值运用条件的确定离不开会计职业判断

我国会计准则与国际会计准则相比，并不是对国际准则的照抄照搬，而是充分考虑到了中国国情，设定了较为苛刻的公允价值应用条件。这些应用条件是否具备与会计人员的职业判断有着直接的联系，因此会计人员要充分的考虑到当前的市场经济条件、经济业务的实质属性、个别经济环境等问题，既要估计与现金流量有关的风险，也要了解企业内部控制、绩效考核等因素。例如：《企业会计准则第3号——投资性房地产》规定，有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，可对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。这里，对公允价值能否持续可靠取得以及对公允价值计量必须同时满足的两个前提条件，即投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场，且企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息的判断，取决于会计职业判断。《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》规定，非货币性交易要同时满足交易应具有商业性质，换入或换出资产至少两者之一的公允价值能够可靠计量的条件时才以公允价值计量，不满足两个条件之一时以换出资产的账面价值计量。这里，对公允价值能否可靠计量以及对商业性质的判断，即“必须是换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同，或是换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产与换出资产的公允价值相比是重大的”，需要会计人员进行准确的职业判断。另外，新准则对融资租赁资产的计价采用了公允价值，但是对租赁类型的确认要遵从实质重于形式原则，这也依赖于会计人员的职业判断，由于会计人员在对这些会计信息进行整理、分析和判断的过程中难免会存在一些主观偏向性，这时就离不开会计职业判断。

（二）公允价值信息的披露离不开会计职业判断

企业公允价值的信息在新的会计准则的规定下是应该按照不同资产类别进行披露，这些信息主要包括了公允价值采用的方法、公允价值变动对损益的影响、估价技术的使用情况等。同时，投资性房地产在按照公允价值方式计量时，要对成本计量模式向公允计量模式转换的具体情况进行披露，会计职业判断对这些公允价值信息披露内容的正确性有着重要的指导作用。

关于公允价值信息的披露，美国在传统三个报表的基础上增加了第四张表——全面收益表，英国则是增加了一个“全部已确认利得和损失表”，IASC则建议了类似的两个备选方案。我国《企业会计准则第30号——财务报表列报》改变了利润表中项目的列示，除了不再区分主营业务利润和其他业务利润以外，取消了营业外收入，营业外支出两个项目，引入了利得和损失的的概念，将“公允价值变动损益”、“资产减值损失”等未实现资产利得和损失纳入了利润表，使净利润中包含了部分“其他全面受益”的内容，体现了全面受益的观点。按照新准则的规定，企业应按不同的资产类别披露公允价值信息，这些信息包含确定公允价值所采用的方法、估价技术应用的情况，公允价值变动对损益的影响。不仅如此，按公允价值计量的投资性房地产还应同时披露成本计量模式向公允价值计量模式的转换情况等等，这些公允价值披露的内容是否正确和全面在很大程度上依赖于会计职业判断。

（三）公允价值的合理有效利用需要会计职业判断

 传统财务会计下是以历史成本为计量属性的，这种计量方法下按照交易或事项的实际成本或者价格计量是企业资产、负债、所有者权益等项目主要的计量方法，这下数据都是比较客观的，是可以经得起验证的。但是时间和环境的变化会给资产等项目的市价带来一定的变化，降低了用历史成本法计量的相关性，导致提供给信息决策者的信息的可靠性下降，影响到了经济决策的准确性。市场公平交易可以为公允价值提供有价值的信息，公允价值也会随着时间和市价的变化不断的更新，由于市场的市价和环境是复杂多变的，一些会计要素职能由会计从业人员依靠经验来判断和估计，这就决定了公允价值在利用上很大程度上需要会计职业判断的支持。

（四）公允价值的计量过程需要会计职业判断

 公允价值的确定原则在会计准则中为：如果活跃市场中存在该项资产，该项字长的公允价值就为市价，如果活跃市场中虽然不存在该项资产但是与该项资产相类似的资产存在于活跃市场，那么就可以参照与该项资产相类似的资产市价来决定该项资产的公允价值;如果不活跃市场中均不存在该项资产或者与该项资产相类似的资产，那么就应该按照该项资产未来能够产生的现金流量以适当的折现率贴现计算现值对公允价值进行评估确定。大多数的资产在我国市场化水平的经济环境下，并没有形成活跃的市场，为采用未来现金流折现计算和估值技术以及公允价值后续计量等方式上也带来了阻力，其中去确定折现率和未来现金流还要主要依赖职业判断，公允价值在计量的过程中是否能做到公允与会计人员的职业判断水平是有直接关联的。

三 公允价值在应用中存在的问题

公允价值计量难以满足会计信息可靠性的质量要求。 

公允价值作为一种新的计量属性，与历史成本相比，使用公允价值计量有利于企业资本的保全、有利于增强财务报告决策的有用性、有利于维持企业的经营能力、有助于合理的反映企业真实的财务状况。尽管公允价值增强了会计信息的相关性，但另一方面会计信息的可靠性却受到了质疑。信息质量可靠性不足的问题源于市场信息的多样化、估价方法的复杂性以及判断估计的人为性。从我国的现状来看，证券交易市场、产权交易市场、生产资料市场等都不成熟，价格难以真正反映价值，绝大多数资产的公允市价难以获得。由于我国市场机制的不健全和市场的不成熟，各类要素市场运作还不够正规，市场规模小且相对分散，不具备或缺少公允价值赖以存在的公平、公正的市场环境。而公允价值是市场的产物，它 健全的情况下，市价很难说是否能代表古朴的交易价格。另外，由于市场法规尚不十分健全，其市价的公允、合理性也值得怀疑，这些都导致其计量不准确，可靠性较差。

公允价值的可操作难度较大

可操作性是公允价值实施面临的另外一个难题。公允价值计量的难点就在公允价值的确定，我国新会计准则虽然规定了公允价值的确定方法。但是，有许多会计要素，如资产和负债在市场上很难找到可供观察的交易价格，将未来现金流量按一定的折现率折算成现在的现金价值的现值计量，往往就成为估计相关价格即公允价值的最重要的技术手段。但因未来现金流量的金额、时点和货币的时间价值等都是不确定的，在计量的操作上往往难度很大，因而现值计量的复杂性也就是公允价值计量模式不易推行应用的难点。另外，公允价值的运用较历史成本在技术和人才等方面提出了更高要求，并增大了企业的管理成本。现值技术的应用需要有专业技术高超、诚信的评估师队伍、公允价值的计量与核算变得相对复杂，需要高素质的会计人才进行会计处理才能完成。从我国现实看，评估人员与会计人员的业务素质与专业技能都不完善，公允价值计量的推广应用是会计理论革新的机遇，但也是对会计人员从业技术全面进步的挑战。要真正掌握公允价值计量方法中的专业技能技巧，实现公允价值的准确计量和妥善处理仍需要一定的时间，同时，会计人员不断地探索和实践也需要充足的过渡时间。

公司治理结构存在缺陷，容易导致利润操纵

目前我国公司治理结构还不完善，上市公司“内部人控制”程度相当高，关联方交易大量存在，公允价值成了关联方和上市公司粉饰经营业绩报告、伪造盈利的法宝。同时，在我国公司治理结构中，财务经理接受董事会指令，按董事会决议工作，在关联方、非货币交易、债务重组中，董事会为了实现自身利益的最大化利用公允价值进行操纵利润，要求会计人员按照自己的命令和意图行事。内部审计人员在虚假会计信息治理和监管上发挥的作用有限，内部监控形同虚设，这就有可能更加助长了企业的利润操纵行为。

四 、利用大数据等对策完善公允价值

公允价值已逐步渗透到财务会计的各个角落，从发展的眼光看，按照国际会计惯例进行计量是必然的趋势。“公允价值不容回避”目前在我基本形成共识，为更有效地实施公允价值计量，提高会计信息质量，提出以下几个建议

完善公允价值应用的市场条件

公允价值得以运用的一个前提条件就是存在同一而又充分竞争的活跃市场。活跃市场的存在需要发育成熟的市场经济，因此加强市场经济建设是以较低成本获得可靠的公允价值的前提条件，虽然公允价值并不一定等于市场价格，但是市场价格毕竟是最为客观的、最简便的公允价值的来源。所以当前应该加快市场经济的发展，努力培育各级市场，促进完善的生产资料市场、资本市场和商品市场的建立，才能更好地确定商品成本和市价，从而获得公允价值的信息。还要打破行业垄断，降低金融、电信、能源、电力等行业的标准条件，让各种经济参与垄断行业的竞争。进一步完善债券、票据、外汇、黄金、期货市场建立和完善市场信息数据网络和数据库，让信息公开化、实时化。规范和约束政府行为，减少政府对价格的管制，是企业真正自主，保证市场交易主体能够按市场的公允价格交易，从而使公允价值的取得更客观、更直接、更经济。

不断完善相关理论体系，建立公允价值计量准则并加强职业培训，提高管理者和会计人员素质

公允价值计量的有效实施首先需要有一个完善的公允价值理论体系作为支持。尽管我国新会计准则已经全方面引入了公允价值，但是，基本准则中并没有对公允价值的应用进行详细的规定，而且没有单独一项具体准则专门规范公允价值计量应用的细节问题，这将极大地阻碍公允价值的应用与发展。我国应根据国情，尽早的制定一个具有可操作性的公允价值计量的具体准则或应用指南，应具体详细的说明现值技术的操作，详细地说明现值的确认、计量问题，折现率和资产报酬率选择的问题，对于公允价值定性和定量给予一个标准，使得操作上能够规范，减少主观的臆断，以利于实物操作。同时还要提高会计人员的素质，因为公允价值的评估需要依靠专门会计人员的职业判断。可从量方面入手：一是加强职业道德建设，提升思想境界。强化法制教育，要求会计人员在 不违反法律法规制度的基础上处理会计业务；切实加强诚信建设，保持职业良知，牢固树立无真求实的职业操守，从根本上消除虚假现象的发生。二是加强业务培训，帮助会计人员熟悉和掌握新的会计方法和程序，提高其对复杂交易和事项的确认、计量、报告作出判断处理的能力、减少会计信息的行为失真和对公允价值判断的偏差。

前言技术大数据改善公允价值的前景

 大数据（Big data）, 指无法在一定时间范围内用常规软件工具进行捕捉、管理和处理的数据集合，是需要新处理模式才能具有更强的决策力、洞察发现力和流程优化能力的海量、高增长率和多样化的信息资产。大数据技术的战略意义不在于掌握庞大的数据信息，而在于对这些含有意义的数据进行专业化处理。针对公允价值可操作性较差，从业人员的要求较高，公允性受到关联方交易的挑战，大数据可以提供针对性的帮助：

提高公允价值计量的准确性。在大数据的介入之下，能够综合各类行业企业信息。建立健全一套完整的、行之有效的巨型数据库。一方面方便行业企业的综合管理，另一方面能够及时调动企业相关数据，倘若对特定的资产进行评估，需要将企业的相关资产数据输入其中然后进行匹配，找到最为接近的资产项目。列如报价的选择来说，数据库就能在短时间内找到合适这类资产的最为有利的市场，然后精确的市场报价，有效弥补传统操作中的纰漏和弊端。此外，在以往的现值计算方面，实务中往往采用资产定价模型等技术来确定折现率，其对利率方面的选择及计算具有较强的随意性，由于相关规章条文并没有强调这方面，所以可以基于大数据建立起一套数据库，加以相关的算法程序，使企业能够找到某一特定资产最精确的折现率。

利用大数据可以对以往不够精确的会计要素，进行迅速尔精准的量化，并且通过互联网可以为公允价值提供一个便捷的平台，参与交易或者是工作的主体，完全可以以最快的速度进行信息的交互，在实现交易虚拟化的同时，还能够保证资料的存档，节约了大量的人力物力，保证多方面的信息对称。再者公允价值计量的专业化人才较为欠缺，而大数据的存在能有在很多环节替代人为操作，有效增强了客观性，避免受到不确定因素的干扰。

完善我国公司治理结构

会计信息来自企业的管理当局，只有对公司治理结构和企业内部控制的不断完善，加强对管理层的监督才能从根本上解决利用公允价值操控企业财务信息的问题。完善公司的治理结构，让更多的投资者参与资本市场，增强大股东之间的制衡，实行产权多元化，弱化内部人员控制程序，改变董事、经理由行政手段任命，尽量通过市场手段和市场竞争方式选拔和聘任公司高层管理人员，实行董事、经理期股激励措施，使投资人、管理层和公司的长远目标同步增长，使得管理层从主观意思上消除利润操纵的动机。

结束语

总之，公允价值计量对我国而言已经不是一种选择，而是一种现实，只有这样才能是企业提供的会计信息更真实的反映企业的经济实质，对信息使用者的决策更具有用性、相关性。通过不断地完善和修正公允价值理论体系才能充分发挥其优势，将我国的会计计量水平上身一个新的高度。相信随着我国资本市场的活跃和科学技术的迅猛发展、计量理论及技术的日臻完善，公允价值计量的理念将更加深入人心，公允价值计量在我国会计实务中的运用将会初步走向成熟。 

参 考 文 献

1、赵红英，：“公允价值与会计职业判断浅析”，《财会通讯（综合版）》，2007年第五期。

2、于永生，：“公允价值会计理论基础研究”，《财会月刊》，2006年第四期。

3、夏冬林，：“财务会计信息的可靠性及其特征”，《会计研究》，2004年第一期。

4、刘泉军，：“新会计准则引发的思考”，《会计研究》，2006年第三期。

5、李睿，：“公允价值计量探析”《国际商务财会》，2009年第一期。

6、齐玉梅，：“新会计准则引入公允价值计量属性的思考”《审计月刊》，2007年第二期。

7、杨霞，：“公允价值与会计职业判断的关系及策略” 《商场现代化》, 2015(16):175-176

8、方恒阳，：“大数据在公允价值计量中的应用” 《财经界》, 2016(11)

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