一、我国税务代理存在的现状和问题。

二、注册税务师的国际比较与借鉴。

三、我国税务代理制度发展思考。

四、我国税务应规范化向纵深发展。

内 容 摘 要

税务代理作为一种社会中介服务行业，主要是涉税市场业务中接受纳税人的委托，代理的各项涉税事务，具体贯穿于税收征纳的整个过程。税务代理的建立和发展对我国税收事业具有重要影响。我国的税务代理业经过几年的发展，虽取得一些成绩，但实践操作等方面都存在明显的不成熟性，税务代理的发展原则，设立科学规范的代理机构，配备高素质的代理人员，方能适应我国税务代理事业和的高速发展。本文对借鉴国际通行做法 ，就建立中国特色税务代理制度提出点看法。

完善我国税务代理的思考

——试论我国税务代理的现状、借鉴与展望

注册税务师在从事税务代理业务时，具有双重职责，主要是依法为委托人提供涉税服务、维护纳税人的合法权益；辅以监督税务机关的行政行为，维护国家税收权益。这种在税收征纳关系中的中介地位，决定了税务代理必须站在独立、客观、公正的立场上，以税法为准绳，以服务为宗旨，即为委托人正确履行纳税义务、维护其合法权益服务、又为税务机关依法征税、维护国家权益发挥辅助和监督制约作用。

 前期，国家税务总局针对目前一些地区税务代理秩序混乱，强制代理、乱收代理费用等违法违纪现象和腐败现象时有发生这一状况，决定对税务代理行业进行全面整顿，特别是重点治理强制代理和收费超标的行为。讨论我国税务代理的发展方向，研究税务代理制度如何更好地促进征管体制改革的进程，又摆在我们税务部门面前。我作为一名税务工作者，更应探讨和关注。

 税务代理在我国属于新兴行业，是随着经济体制改革和社会主义市场经济的建立应运而生的，从80年代中期一些大中城市开始探索税务代理试点起发展到今天，我国税务咨询、建机构已逾千家，从业人员超过3万人，与税务代理相关的法律、法规和具体执行办法陆续出台，税务代理行业的兴起，对推动税收征管改革、保障征纳双方的合法权益、保证持续稳定地组织国家财政收入起到了积极作用。但是，我们看到当前我国的税务代理无论是理论论证、方案设计，还是政策措施、实践操作等方面，都存在明显的不成熟性，甚至由于一些问题长期得不到解决而影响到了税务代理业进一步推进。本文拟从我国的国情出发，比较与借鉴国际注册税务师管理体制与发展，旨在寻找一条适合我国税务代理发展的道路。

 一、我国税务代理存在的现状和问题

 我国的税务代理制度始于80年代中期，当时我国开始向社会主义市场经济过渡，加之税务机关征管政策的需要，一些地区的税务机关借鉴国际上的通行做法，对税务代理进行了探索。这一期间既积累了一些经验，也发现了一些问题。归纳起来我国税务代理现状可以从以下几个方面考察：

 1.我国税务代理法规初步出台和建立状况

我国税务代理实践是从1985年开始的，但直到1992年9月由全国人大讨论通过的《中华人民共和国税收征收管理法》第六章57条中，才第一次做出“纳税人、扣缴义务人可以委托税务代理人代办税务事宜”的规定，这为我国税务代理发展提供了法律依据。虽然初步确定了税务代理的法律地位，但作为带有税收行政性质的征管法规，对具有民法性质和为纳税人民服务性质的税务代理而言，却不大适用。 1994年9月国家税务总局根据《税收征管法》及其实施细则的有关规定制定了《税务代理试行办法》，对税务代理业务范围、税务资格取得、税务代理关系的确立和终止及税务代理人权利和义务都做了规范化的规定，但由于缺乏与之配套的操作性法规，因此在税务代理具体实践中很多方面还是无法可依。

 2.税务代理机构的初步形成

税务代理是在国家有关法律、法规范围内，受纳税人、扣缴义务人的委托，办理涉税服务事项，其业务贯穿于纳税的整个过程。从理论上讲，独立、客观、公证是税务代理机构生存、发展的灵魂。它既不是应有尽有征税方所制，也不应为纳税方左右，而是依据税法公正地帮助纳税人处理的纳税事务、协调征纳关系。但从试点情况看，多数税务代理机构（主要是税务师事务所）是由税务部门发起组建的，有的成为税务行政工作的一个部门，统一为经费的来源。财务上不独立，使得代理机构在业务上难以自产，无法面向社会公众开展业务，强制代理行为时有发生，代理机构变成“第二税务所”不利于其进一步拓展业务。

 3.税务代理业务的初期执业现状

由于税务代理是税收征管的重要组成部分，是建立为纳税人服务体系的内容之一，其业务范围应是：一是代办纳税人、扣缴义务人的纳税事宜，包括税务登记、纳税申报、代领代开发票、申请减免税、纳税情况自查和代缴纳税款等；二是税收行政复议代理，代表纳税人向税务机关申请复议，向司法机关提出诉讼；三是为纳税人进行税收筹划、税收计划。我国现有代理业务大多局限于一方面。

 既然税务代理属委托代理，而且委托人中只能是纳税人、扣缴义务人，而不是接受税务部门委托进行某些执法工作。但税务代理初期操作中，有的代理机构不仅接受纳税人委托，还接受税务部门委托；不仅为企业涉税事宜进行税务代理，而且进行诸如代征零散税收等执法工作，大大超越税务代理业务范围，违反税务代理制度的宗旨。

 其次，由于对代理行为缺乏正式法规规范，在执业过程中不按合同办事，漫天要价、违纪泄密的事件时有发生，影响了税务代理的社会声誉。

 4.我国税务代理队伍目前的现状

目前，我国税务代理不仅处于初创阶段，加上税务代理是一项权威性、垄断性、高智商业务、需要从业人员有强烈的责任感、事业心和较高的职业道德，而且精通税法，业务娴熟，经验丰富。但从我国现有税务代理力量配备来看，数量不足、年龄偏高以及业务能力参差不齐是比较突出的矛盾。我们可以从一些数字看出这种现状：从数量上看，目前实际代理客户大约只占纳税业户的2—3%，例：我县有纳税人1376户，纳入综合税务代理户才34户。代理人与税务干部的比例仅为0.04：1；从文化结构上看，代理人员中仅有10%是大中专毕业生；从年龄结构看，高退休老同志占大多数。我县其人员主要由一些年龄较大的税务干部构成，后从社会上招聘与部分退休的老会计、老财税工作人员。老同志经验丰富、社会阅历深、工作认真，这是他们的长处，但是面临日益复杂的现代税收制度，有的老同志显得力不从心，影响了税务代理执业的质量。这些都使得税务代理难以适应代理市场激烈竞争的需要。

 除以上四个方面的问题外，还存在行政管理向行业的自律过流缓慢；国税和地税代理工作中缺乏合作，各自为政；对税务代理宣传不够等众多问题。当然对作为新生行业的税务代理业，不能要求一步到位，更不能由于出现一些问题就否定其存在的合理性。目前迫切需要找到一条适合我国情的发展道路。

 二、注册税务师的国际比较与借鉴

税务代理由于能够通过节约征、纳税成本而产生代理收益，提高社会资源的配置效率，所以，税务代理已逐步被世界上多国家所采用，目前已成为国际上一种通行做法。现就美国税务代理管理体制作比较及借鉴。

在美国，注册代理人制度始于1884年。1884年美国国会授权财政部制订税务代理案例，税务代理在美国产生了。税务代理制度在发达资本主义国家被视为自然存在的一项经济制度，为有效地配置税收资源发挥积极作用。

1、 管理机制

美国税务代理人的工作机构名称不一，大多数名为会计公司(事务所)、律师事务所、税务公司。前两者均兼营税务代理业务，后者均由“税务代理管理局”认定发证执业的税务师组成，是专业税务代理机构。

由于美国实行的是联邦式政治体制，决定其对税务代理机构和从业人员的管理是一种比较松散性的。目前，美国政府方面对税务代理的管理是由联邦税务局下属的“税务代理管理局”来行使管理职责，其主要管理职责：

(1)除注册会计师、律师外，组织对其他从事税务代理业务人员进行全国通考、资格的认定及发放执业证件。

(2)按照规定，对违反税法、违反税务代理有关规定行为的代理人进行制裁，直到吊销其资格证书。一般情况下，被吊销证书后五年内不准再从事税务代理工作。

(3)对已经取得税务代理资格的人员，每三年进行一次重新审核认定。

美国税务代理的管辖为行政管理与民间自律相结合。在联邦税务局中设有税务代理管理局，负责管理全国的税务代理机构，组织每年一次的税务代理人的资格考核、审核、录取、发人执照等。这个机构只设在联邦税务局，其他税务局中不予设立。此外，从事税务代理业务的会计师、律师、注册代理人都有各自的行业协会。协会的性质是民间组织，但每年美国税务部门要听取协会意见，了解税法的不完备之处。

税务部门对税务代理人实行监督，若代理人有违法行为，税务部门有权吊销其营业执照。

2、税务代理的功能

税务代理的功能由单一变为复合。服务功能是税务代理最原始、最基本的功能，也是税务代理产生之初唯一的功能。税务代理就是为了给纳税人和扣缴义务人提供税务咨询和代理纳税申报服务而产生的。但是，随着税务代理的不断增强，它的其他诸如辅助、减负、公证、监督功能也日益鲜明地体现出来，在协调征纳关系、规范税收秩序、节约税收成本、促进税务部门廉政建设等方面，发挥着日益广泛且越来越重要的作用。

到目前为止，美国税务征收部门每年要审核处理的纳税申报单达1亿份左右，其中大约有50%都是税务代理人帮助填报的。现在美国全国专门从事税务代理的人员大约有31500余人，另外还有兼作税务代理人的律师、注册会计师，已形成了一支规模庞大的税务代理队伍。

美国税务代理人的资格确认。美国，律师、注册会计师、注册代理人都可以提供税务代理及咨询，在有些情况下，其他一些没有职业证件的人员也可以提供。但有权在国内收入局面前代表纳税人的，只有律师、注册会计师、注册代理人。

对于律师与注册会计师，都应接受过大学高等教育并通过严格的能力考试，才能取得资格。注册代理人的资格有考试取得和免试取得两种方式。考试分四科，包括联邦税制、财务会计以及个人、合伙经营企业、法人、遗产及赠予等方面的问题，应试一般不需要特别的经验和学历；免试者主要是具备一定条件的税务机关退职人员，这些人大约占注册代理人的20%。

3、美国税务代理制度的借鉴

在发达的资本主义国家，由于市场经济自由竞争的推动，税务代理制的出现和形成已有悠久的历史，尤其是美国等税收大国已成为惯例，并形成一些极具借鉴价值的鲜明特征。

(1) 对税务代理主体资格实施准入控制

税务代理资格的准入控制是指从事税务代理这一特定行业是否需要国家许可的特定资格，也就是说国家是否限制或不允许不具备特定资格的人从事税务代理业务。在美国，注册代理人的资格认定须通过法定考试，每年一次，由税务部门主办，成绩合格者得到资格证书后，才能从事税务代理业务。税务代理人每年还要参加一次由国税局组织的业务培训并作考核，成绩不合格不能继续从事税务代理工作。

(2)代理业务范围广泛

发达国家由于税法严密，税务代理的市场需求十分旺盛，代理业务涉及范围较广。美国的税务代理也很广泛，提供税收财务、会计、审计、经济管理等多方面的服务。主要业务有代替纳税人办理纳税申报事宜，包括申报解缴税款、提供税务咨询服务、出庭辩护、纳税担保及税务筹划等。

(3) .重视税务代理的作用，积极稳妥地发展税务代理业务

随着市场经济体制的构建，市场交易越来越活跃，市场竞争越来越激烈，约束社会组织与个人的法制越来越健全.因此，税务代理是完善市场体系的必然要求，这是现代市场经济国家普遍重视税务代理的内在原因。这主要可以从立法和组织管理上得以体现：

一是代理法规比较健全。健全的法规是推行税务代理制必要的保证。如美国在1966年的《财政部通知230号》中规定了作为纳税人的注册代理人的义务和限定。

二是政府机构管理考核比较完善。在美国，税务代理人资格认证，也必须通过政府组织的考试，合格者方能从事税务代理业务。

4.强调税务代理制度的灵活性和行业的自律性

一是税务代理制度模式构建的灵活性。税务代理是否应具有垄断性应视各国国情而定。在美国，虽然自由市场化程度很高，但也很难排除一定业务范围内的垄断性因素，如注册代理人制度。一般情况下，倘若独立专业欠发达，或税收专业过于复杂，非税务独立专业如律师难以承担税务代理，就不宜自由竞争，否则，社会公众利益和税务行政秩序便难以维护。基于此，对于税收体系复杂、独立专业不发达、纳税人纳税意识欠佳的国家则适宜垄断。

 三、完善我国税务代理制度的思考

税务代理制度是社会主义市场产物，在简单商品经济和计划经济体制下，在社会交往中，当事人可以按计划办理、无需寻求代理。只有在商品经济高度发展，市场经济日趋活跃的情况下，民事活动不断增加，单靠自身能力已不能适应快节奏的经济环境，加之每个人的知识不可能“面面俱全”，因而需要寻求各类专业知识人才提供的帮助，这就产生了寻求代理的经济条件，由于国家税法日趋严密，税务代理也就随着市场经济的发展而产生了。立足当前的实际情况，展望未来的发展，应积极从以下几个方面促进：

 1.建立健全税务代理执业的相关法律法规

 2.要加快《中国注册税务师法》的出台。目前要先抓紧制定《税务代理试行办法》的配套措施，日趋完善后，在适当时机由人大批准颁布《注册税务师法》。

 3.完整的法律体系仅有一部《注册税务师法》是不够的，还必须制定代理程序法、税务师事务所组织章程，注册税务师协会章程等专门的法规。

 4.在相关的经济法规中对注册税务师法律地位做出相应的规定。

 5.建立“行政监督与行业自律相结合”的管理体系

鉴于我国税务代理尚属初创阶段，为保证其健康发展，在试行办法中主要体现了税务机关的管理。我认为中介组织应当借鉴财政部管理注册会计师协会的路子，走行政监督与行业自律的相结合的道路。行政监督主要指税务部门对税务代理中介服务从宏观上给予指导，包括制定具体的法规、实施细则，负责注册税务师资格考试的命题和注册登记手续的审批；行业自律的内容是建立包括全国、省、地方三级注册税务协会，主要负责日常管理工作和具体操作。

6.遵照国务院领导关于税务代理工作要“彻底脱钩，全面整顿、规范管理、健康发展”的指示精神，国家税务局从1999年8月开始，对全面税务代理行业进行清理整顿和脱钩改制。改制后的税务代理机构，由注册税务师发起设立的合伙制和有限责任制税务师事务所来组成。为了进一步规范我国对社会中介行业的管理，按照“归类合并、统一管理”的要求，可将注册税务师、注册会计师和资产评估师三个行业的管理进行合并。实现优势互补，人力资源共享，提高服务质量。

7.全面提高税务代理队伍的人员综合素质

首先严把入门关。96年11月国家税务总局已经颁了《注册税务师资格制度暂行规定》，对注册税务师的考试和注册进行了严格的规范。其次，应在从业人员的后续培训制度上下工夫，充分借鉴中注协的成功经验，提高税务代理人员的整体素质。 再次，还应在大中专院校中设立相关的专业，为专门造就优秀的税务代理人才服务，把税务代理推向一个更高的层次。

四、我国税务代理应规范化向纵深发展

展望这些中介组织的前景也是喜人的，现在社会有需求，全国的广大纳税户，以及加入世贸组织后，来华投资的客商还会大量增加。当今又是一个“经济全球化”的社会，对外开放扩大，税务代理与跨国公司和现代高科技的发展紧密联系在一起，与国际服务贸易发展息息相关，不仅国内有广阔市场，中介服务一定还会向国际化发展。

1、逐步扩大税务代理综合服务面：现在一个中小城市，委托代理的中小型企业数量只有十几家，与日本70%—90%的企业委托代理相比，还有很大潜力。外资企业在税务代理方面也有很大的需求，而要拓宽服务对象关键一点就是“以质量求信誉，以信誉求发展”。

2、优化税务代理的服务体系：税务代理人不仅要协助纳税人做一些事务性工作，更重要的是利用税法方面的知识为企业进行税收筹划，以求得税款的最少付出。税收筹划又称“节税”，是企业在处理财务、经营、交易事项中，以税法的规定为选择的一个经济发展的内在推动力；而且，对新税制的实施水平提出更高的要求。也给税务代理的推行提供机遇。

3、机构设置进行大胆改革，通过兼并、联合手段，代理机构，进行整合，要积极创造条件，促进现有事务所合并，上规模，上水平，上档次，逐步建立一些有国家影响的大型事务所。

4、由单一税务代理专业化向综合型服务方面发展；我国税务代理业务范围发展方向应税务、会计、经济三位一体式的服务，不仅代办的纳税事宜建帐、建制、行政复议、提高经济效益等方面提供建议；并且为企业和个人提供资产评估，资金验证，清理帐目及税务人公证等服务。税务咨询事务所可以与税务师事务所合并，共同承接业务。

总之，当前税务代理的发展面临良好的机遇，新税制结构已初步建立，以纳税申报、税务代理、税务稽查三者相互协调影响的新征管格局正在形成。抓住机遇，建立以纳税主体自愿委托为动力，以代理机构依法服务为载体，以行业协会自律管理为依托，以税务机关法律监督为保证的基本代理格局，以优质的服务、良好的信誉赢得客户的满意，赢得政府部门的信赖，这是经济体制改革过渡时期可行的税务代理模式。

参 考 文 献

一、川国税发（2004）128号。四川省国家税务局、四川省地方税务局关于进一步规范和促进注册税务师行业健康发展的通知一文。

二、国家税务总局公报。（2004年 第7号、8号）。

三、《中华人民共和国税收征收管理法》。（1992年9月全国人大通过颁布的）。

四、《税收征管法》及其实施细则。（1994年9月国家税务总局颁布的）。

五、吴燕 《税务代理的国际比较》，（《世界经济》）。

六、税务研究资料，（2005）第五期。

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