一、税收筹划的内涵和特征

二、税收筹划生产经营活动中的具体运用

三、我国税收筹划的现状分析 

内 容 摘 要

内容提要：税收筹划是指纳税人或代理人在符合国家法律及税收法规的前提下，按照税收政策法规的导向，事前选择税收利益最大化的纳税方案处理自己的生产、经营和投资、理财活动的一种企业筹划行为。本文首先对纳税筹划的涵义及特征进行阐述,明确纳税筹划是企业追求利益最大化的纳税方案, 与偷税和避税有着本质的区别。其次对企业筹资、投资、经营和利润分配等生产经营的各个过程的纳税筹划方法进行了探讨。采用措施降低企业纳税成本，取得更大效益，促进企业健康发展。最后分析了纳税筹划在我国目前的现状及未来的发展前景。

公司税收筹划

纳税筹划概念大约是在20世纪90年代中叶，从西方引进我国。）纳收筹划是我国社会主义市场经济发展的客观要求，是纳税人生存和发展的必然选择，同时我国的税收优惠政策及国际间的税收制度的差异为纳收筹划提供了广阔的空间。

一、税收筹划的内涵和特征

（一）税收筹划的涵义。

税收筹划是指纳税人或代理人在符合国家法律及税收法规的前提下，按照税收政策法规的导向，事前选择税收利益最大化的纳税方案处理自己的生产、经营和投资、理财活动的一种企业筹划行为。 

（二）税收筹划的特征。

⒈纳税筹划与避税、偷税的区别。（1）从法律角度看。偷税是违法的、它发生了应税行为，却没有依法如期、足额地缴纳税款，通过漏报收入、虚增费用、进行虚拟会计记录等手段达到少纳税的目的，它是对税法的蔑视与挑战，一旦被发现．必然受到惩罚。避税是立足于税法的漏洞和措辞上的缺陷，通过人为安排交易行为，来达到规避税负的行为。在形式上它不违反法律，但实质上却与立法意图、立法精神相悖。而纳税筹划则是税法所允许的甚至鼓励的：在形式上，它以明确的法律条文为依据；在内容上，它又是顺应立法意图的，是一种合理合法行为。纳税筹划不但谋求纳税人自身利益的最大化，而且依法纳税、履行税法规定的义务，维护国家的税收利益，它是对国家征税权利和企业自主选择最佳纳税方案权利的维护。（2）从时间和手段上讲。偷税是在纳税义务发生后进行的，纳税人通过缩小税基、降低税率适用档次等欺骗隐瞒手段，来减轻应纳税额。避税也是在纳税义务发生后进行的，通过对一系列以税收利益为主要动机的交易进行人为安排实现的。而纳税筹划则是在纳税义务尚未发生时进行的，是通过对生产经营活动的事前选择、安排实现的，它是一种企业战略行为。

⒉纳税筹划的特征。①行为的合法性或“非违法性”。纳税筹划的前提条件是必须符合国家法律及税收法规，必须符合税收政策法规的导向。纳税人为达到降低税负的目的而开展的纳税筹划活动属于企业财务管理活动的重要组成部分。这主要体现在选择和安排企业的投资、经营及交易等事项的过程之中。在税法规定的范围内，纳税人往往面临着税负不同的多种纳税方案的选择，纳税人可以避重就轻，选择低税负的纳税方案，合理地、最大限度减轻企业的税收负担；实际上，许多经营模式、理财策略的运用，还会改变企业的财税结果，理财的目标之一是获取税后利益最大化，因此纳税筹划也并不完全要求降低税负，更强调获取最优的财税结果 。纳税筹划是降低企业经营成本的有效手段。②时间的事前性，税收筹划的发生必须是在生产经营和投资理财活动之前。纳税人必须在事前就将税收当作一个内在的成本支出做出考虑。③现实的目的性，税收筹划的目标是使纳税人的税收利益最大化。有效的税收筹划，可以通过利用税收优惠政策、税收弹性、税法的差异等方法，实现减轻税收负担、获取资金的时间价值、实现涉税零风险、提高自身经济效益、维护自身合法权益等目标。

二、税收筹划生产经营活动中的具体运用

税收筹划贯穿于纳税人自设立到生产经营的全过程。在不同的阶段，进行税收筹划可以采取不同的方法。

（一）企业投资过程中的税收筹划。

在企业投资活动中，主要可以通过投资方式、投资地点、投资行业、投资规模、及企业组建方式等方面的选择进行纳税筹划，以实现节税利益的最大化。⒈投资方式的选择。企业投资方式可以分为购买经营资本物兴办企业的直接投资和对股票、债券等金融资产的间接投资。一般来说，直接投资考虑的税制因素要比间接投资多，因而其纳税筹划空间较大。在直接投资时，企业还面临收购亏损企业或兴办新企业的纳税筹划问题。收购亏损企业既可以节约大笔开办费，又可以抵减企业的盈利，降低企业整体税负；而兴办新企业，花费大笔开办费，在税收方面，也只能在不短于五年的期间内平均摊销,从税前扣除，整体税负较高。在间接投资时，股票投资收益必须计交所得税，而国债利息收入免税，企业应综合考虑间接投资收益和风险进行纳税筹划。⒉投资地点的选择。企业在直接投资决策时，除了考虑基础设施、原材料供应、金融环境、技术和劳动力等一般因素外，投资地点的税负因素也是考虑的重点。目前，我国对外开放政策，生产力布局，扶植贫困地区等税收优惠政策，这也为纳税筹划提供了一个好的机会。投资地点的选择，对于企业节省税金支出、实现国家生产力的战略布局具有十分重要的意义。⒊投资行业的选择。为了实现特定的产业结构目的，税法中往往给出了大量的行业优惠政策。税法规定，对新办的独立核算的从事咨询业、信息业、技术服务业的企业或经营单位，自开业之日起，免征所得税两年。税法同时规定，高新技术企业、第三产业企业、利用“三废”为主要原料生产的企业、新办的劳动就业服务企业，在税收方面都给予一定的优惠。如在高新技术开发区对高新技术产业的投资，企业所得税率为15%，且从获利年度起免征2年所得税，减半征税3年。而没有税收优惠的其他行业，企业所得税率为25%，并且没有减免税期。这就要求在投资中对投资行业进行选择，以降低企业纳税支出。⒋投资规模的选择。投资规模的选择是指企业选择建立集团企业还是独立企业的选择。一般而言，集团企业在纳税筹划方面有着独立企业所无可比拟的优势。集团企业由众多的独立企业组成，其若干企业在整个经济链条上，都可以作为中间商，中间商能根据消费者需求的变化灵活调整自己的需求弹性。由于集团内部各个企业之间税收课征的范围和税种存有差异，税率高低不一，还可能存在减免税优惠的企业等。同时核心控股企业可以通过财务决策和战略调整，平衡集团税负，降低集团整体的税负水平。⒌组建形式的选择。企业在直接投资过程中，可选择恰当的组建形式来进行纳税筹划：①公司制企业与合伙制企业的选择。当前我国对公司制企业和合伙制企业实行差别税制。比如有限责任公司与合伙经营相比较：有限责任公司要双重纳税，即先交企业所得税，股东在获取股利收入时再交纳个人所得税；而合伙经营的业主或合伙人只需交纳个人所得税。因此，在组建企业时，采取何种形式必须认真筹划；②分公司与子公司的选择。设立分公司还是通过控股形式组建子公司，在纳税规定上就有很大不同。由于分公司不是一个独立法人，它实现的盈亏要同总公司合并计算纳税，而子公司是一个独立法人，母、子公司应分别纳税，而且子公司只有在税后利润中才能对股东占有的股份进行股利分配。一般说来，如果组建的公司一开始就可盈利，设立子公司就更为有利。在子公司盈利的情况下，可享受到当地政府提供的各种税收优惠和其他经营优惠。如果组建的公司在经营初期发生亏损，那么组建分公司就更为有利，可减轻总公司的税收负担。

（二）企业筹资过程中的税收筹划 

企业无论从何种渠道取得，都存在着一定的资本成本。从纳税角度看，不同的筹资渠道产生的纳税效果有很大的差异。对企业来讲，合理利用某些筹资渠道可有效地帮助其减轻稳负，从而获得税收上的好处。

⒈合理确定企业的资本结构。按照税法规定，负债筹资支付的利息作为税前扣除项目，具有税收挡板作用；而权益筹资支付的股息不作为费用列支，只能在企业税后利润中分配。因此，企业筹资时，在不违反国家经济政策的前提下，通过纳税筹划既能实现资金的筹措又可达到节税增资的目的。一般而言，如果企业息税前的投资收益率高于负债成本率，负债比重的增加可提高权益资本的收益水平；然而，负债利息必须固定交付的特点又导致负债筹资可能产生较大的财务风险。只有当息税前利润率大于年利息率的情况下，提高负债资本在资本结构中的比例才可以增加权益资本收益率，因而在此前提下利用债务融资，才能既减轻了企业的税负，又能实现股东价值最大化的财务管理的经济目标。因此，确定合理的资本结构就尤其重要，绝非负债比例越高税收收益越高，而应同时考虑财务风险因素。

⒉租赁筹资的充分运用。租赁大致可以分为两大类：融资租赁和经营租赁。从企业纳税筹划的角度看，租赁也是企业用以减轻税负的重要方法。对承租人来说，经营租赁可获取双重好处：一是可以避免因长期拥有设备而承担负担和风险；二是可以在经营活动中以支付租金的方式冲减企业的利润，减少税基，从而减少应纳税额。融资租赁作为一种特殊的筹资方式，通过融资租赁，可以迅速获得所需的资产，保存企业的举债能力，更重要的是租入的固定资产可以计提折旧，折旧计入成本费用，支付的租金利息也可按规定在所得税前扣除，减少了纳税基数。因此，融资租赁的税收抵免作用较为明显。 

⒊借款费用的处理。借款费用是指企业因借款而发生的利息、折价或溢价的摊销和辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额。在企业生产经营期间，凡是与固定资产购建有关的借款费用，在固定资产达到预定可使用状态之前应予以资本化，计入固定资产成本，而之后予以费用化，计入当期费用。计入固定资产成本的借款费用，须通过计提折旧的方式分期冲减以后各期应税收益，而费用化的借款费用一次性抵减当期应税收益，从财务管理的角度看，由此可以获得资金的时间价值。因此，企业应在借款费用一定的情况下，尽可能加大计入费用化的份额，尽可能缩短固定资产的购建期间，获得相对的节税收益。另外，债券折价或溢价的摊销的实质是对债券利息费用的调整，可以采用直线法和实际利率法摊销。在直线法下，前几年的的折价摊销额大于实际利率法的摊销额；在实际利率法，前几年的的溢价摊销额大于直线法的摊销额。因而企业应使用直线法下摊销折价，使用实际利率法摊销溢价，形成企业前期纳税少，后期纳税多，可以获得相对的节税收益。

（三）企业经营过程中的税收筹划 企业的经营活动实际上体现为企业采购、生产、销售等活动，其主要涉及到流转税和所得税，企业可以通过合理安排生产经营活动来进行纳税筹划。

⒈采购过程的纳税筹划。主要方法有：①纳税人的选择。税法对一般纳税人和小规模纳税人实行差别待遇，其增值税税负也不同。②运输方式的选择。采购企业自营运费转变成外购运费，可能会降低税负。拥有自营车辆的采购企业，当采购货物自营运费中采购企业自营运费转变成外购运费，可能会降低税负。拥有自营车辆的采购企业，当采购货物自营运费中售货企业将收取的运费补贴转化成代垫运费，也能降低自己的税负，但要受到售货对象的制约。对于售货方来说，只要能把收取的运费补贴改为代垫运费，就能为自己降低税负。③采购方式的选择。这里的采购方式包括采购地点、采购对象和供应商等，比如我国税法规定，采购的设备如为国产设备，其投资额可按一定的比例抵免应纳税额；向一般纳税人采购物资取得增值税专用发票的，其增值税进项税额可以抵扣。

⒉生产过程的纳税筹划。主要方法有：①生产产品的选择。企业在决定生产何种产品时，除了考虑企业的经营战略和市场需求外，还要考虑税负问题。目前，同一产业生产不同产品时，由于不同产品税率高低不同，有的产品还可以减免税，企业选择产品税率较低者或减免税产品进行生产可以节税；②生产费用核算方法的选择。例如，计入生产成本的材料费、人工费和固定资产的折旧费。对于生产领用的材料，税法规定可以采用先进先出、后进先出法、加权平均法、移动平均法等进行核算，不同核算方法计入产品成本的份额不同，相应分配给已销产品的份额也不同，从而影响企业的应纳税所得额和所得税额。企业应根据各种核算方法特点，结合企业实际情况，采用最有利于企业的核算方法，以达到节税或延缓纳税。对于生产人员的工资，税法规定在税前扣除的方法有两种：一是计税工资法；二是工效挂钩法。在两种方法可供选择的前提下，效益不佳的企业可采用第一种方法，而效益好的企业采用第二种方法，尽可能地把人工费控制在税前允许的扣除范围内。对于计入成本费用的折旧，选择不同的折旧方法、其折旧额不同。企业在税法许可的范围内应采用加速折旧法、缩短折旧年限和减少预计净残值，不仅尽快回收了成本，提高固定资产的重置能力，又可以获得延缓纳税的资金时间价值效应。

⒊销售过程的纳税筹划。主要方法有：①混合销售行为的税种选择。税法规定以增值税为主的混合销售一并交增值税，以营业税为主的混合销售一并交营业税。通过合理安排应税货物和非应税劳务的比例，以此合理确定税负分界点，达到少纳税的目的。②销售结算方式的选择。按现行税法规定：直接收款销售以收到销货款或取得索取销货款凭据，并将提货单交给买方的当天为收入确认时间；赊销和分期收款销货方式均以合同约定的收款日期为收入确认时间；而订货销售和分期预收货款销售，待交付货物时确认收入实现。对销售结算方式的纳税筹划就是通过对取得收入的方式、时间以及计算方法的选择和控制，以达到减税或延缓纳税的目的。③促销手段的选择。企业为了扩大市场份额，常用的促销手段有：折扣销售、销售折扣、实物折扣和现金返还。税法对四种促销手段的涉税处理有不同的规定。对于折扣销售，如果销售额与折扣额开具在同一张发票，可按折扣后的销售额计算增值税，否则按全额计税；对于销售折扣，由于发生在销货之后，是一种融资性质的理财费用，税法规定一律不得从销售额扣减；对于实物折扣，该实物的价款不能从货物销售额中扣减，应按视同销售货物计算增值税；对于现金返还，由于相当于一种购货回扣，发生在销货之后，应按全额计算增值税。由分析看出，销售额与折扣额开具在同一张发票的折扣销售税负较低。企业应结合自身的营销策略，选择最有利的促销手段，以降低纳税成本。

4．利润分配过程的纳税筹划

在企业的利润分配的财务管理决策中，利润分配方式的选择、分得利润的处理方式、亏损弥补的安排等都受到税收法律的影响，同样需要进行税收筹划。⒈股利分配方式的选择。股利分配方式主要有两种：现金股利和股票股利。我国现行税法规定，个人股东获得现金股利，按规定的20%税率缴纳个人所得税，而取得股票股利却不用交纳个人所得税。因此，企业可以对现金股利的发放比例进行筹划，或者可以限制现金股利的支付，将现金股利转变为股票股利，使股价上涨，帮助股东获得较多的资本收益，且股东也因股利减少而少纳所得税。⒉分得利润的处理方式。在纳税筹划时，如果企业将税后利润分配形成的资本积累用于扩大再生产、开发新的投资项目，可以享受政府投资退说的优惠政策。⒊亏损弥补的安排。企业在进行财务管理决策和纳税筹划时：①重视亏损年度后的运营。对企业来说，亏损的发生是对企业来说是很被动的，即使政府承担了部分亏损，但更主要的还是企业得承受很大的损失，所以亏损具有不可操作性，甚至是企业所不愿意见到的。然而，一旦亏损实际发生了，企业就必须从资本运营上下功夫，如企业可以减小以后5年内投资的风险性，以相对较安全的投资为主，确保亏损能在规定期限内尽快得到全部弥补；②外商投资企业应将亏损弥补与其他优惠政策结合起来使用。比如对外商投资企业来说，“开始获利年度”的确认，直接关系到其今后享受免、减税优惠待遇，进而影响到企业的税负；③充分利用不同企业、不同情况下，亏损弥补的规定。按税法规定，汇总、合并纳税的成员企业发生的亏损，可直接冲抵其他成员企业的所得额或并入母公司的亏损额，不需要用本企业以后年度所得弥补。被兼并企业若不再具有独立纳税人资格，其兼并前尚未弥补的经营亏损，可由兼并企业用以后年度的所得弥补。所以，对于一些长期处于高盈利状态的企业，可以兼并一些亏损企业，以减少其应纳税所得额，达到节税目的。一些大型集团企业，可以采取汇总、合并纳税的方式，用盈利企业所得冲抵亏损企业的亏损额，减少应纳所得税额，取得最大的纳税补偿收益。

三、我国税收筹划的现状分析 

税收筹划在发达国家十分普遍，已经成为企业，尤其是跨国公司制定经营和发展战略的一个重要组成部分。在我国，税收筹划开展较晚，发展较为缓慢。究其原因有以下几个方面：

1.意识淡薄、观念陈旧。税收筹划目前并没有被我国企业所普遍接受，许多企业不理解税收筹划的真正意义，认为税收筹划就是偷税、漏税。除此之外，理论界对税收筹划重视程度不够也是制约我国税收筹划广泛开展的一个重要原因。

2.税务代理制度不健全。税收筹划须有谙熟我国税收制度，了解我国立法意图的高素质的专门人才。但很多企业并不具备这一关键条件，只有通过成熟的中介机构代理税务，才能有效地进行税收筹划，达到节税的目的。我国的税收代理制度从20世纪80年代才开始出现，目前仍处于发展阶段，并且，代理业务也多局限于纳税申报等经常发生的内容上，很少涉及税收筹划。

3.我国税收制度不够完善。由于流转税等间接税的纳税人可以通过提高商品的销售价格或降低原材料等的购买价格将税款转嫁给购买者或供应商。所以，税收筹划主要是针对税款难以转嫁的所得税等直接税。我国的税收制度是以流转税为主体的复合税制，过分倚重增值税、消费税、营业税等间接税种，尚未开展目前国际上通行的社会保障税、遗产税、赠与税等直接税税种，所得税和财产税体系简单且不完备，这使得税收筹划的成长受到很大的限制。

随着我国税收制度的进一步规范，进一步与世界各国税收制度接轨，税收征管力度会进一步得到加强，依法治税，依法纳税的观念会不断地得到加强，合理合法地帮助纳税人节约税收成本的税收筹划作为中国税收法律法规完善的助进器，会迎来一个新的发展高潮。

参 考 文 献

参考文献：

（1）财政部注册会计师考试委员会编 《财务成本管理》，经济科学出版社，2004年版。

（2）财政部注册会计师考试委员会编 《税法》，经济科学出版社，2004年版。

（3）高金平著 《税收筹划谋略百篇》，中国财政经济出版社，2002年版。

（4）黄黎明 《税收筹划及其法律问题研究》，《江西财经大学学报》，2003年第4期。

（5）张美中《纳税筹划》，企业管理出版社，2007年版。

（6）张晓彬 《工业企业纳税筹划》、《商业企业纳税筹划》。

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