一、稳健性原则概述

二、稳健性原则在我国会计管理中的具体运用

三、稳健性原则与其他原则的冲突及实际运用中存在的问题

四、稳健性原则应注意的事项及解决冲突的相关对策

内 容 摘 要

稳健性原则又称谨慎性原则，要求人们在会计处理上应保持理智谨慎的态度，尽可能选用一种不虚增利润和夸大所有者权益的会计处理方法。本文就如何运用谨慎性原则及其在我国的运用效果和状况进行了探析。 

稳健性原则在会计中运用的研究

摘要：稳健性原则又称谨慎性原则，要求人们在会计处理上应保持理智谨慎的态度，尽可能选用一种不虚增利润和夸大所有者权益的会计处理方法。本文就如何运用谨慎性原则及其在我国的运用效果和状况进行了探析。 

关键词：稳健性原则；具体运用；注意事项

一、稳健性原则概述

（一）稳健性原则的含义

稳健性原则又称谨慎性原则，是指在处理企业不确定的经济业务时，应持谨慎的态度。它是针对活动中的不确定性因素，要求人们在会计处理上保持谨慎小心的态度，要充分估计到可能发生的风险和损失，要求会计人员对某些经济业务或会计事项存在不同的会计处理方法和程序可供选择时，在符合会计政策的前提下，尽可能选用一种不虚增利润和夸大所有者权益的会计处理方法和程序进行会计处理，要求合理核算可能发生的损失和费用。从稳健性原则的运用来看，会计在一定程度上核算经营风险，提供反映风险的信息，有利于做出准确的经营决策，有利于保护债权人利益，提高企业在市场上的竞争能力，将稳健性原则规定为会计核算的一般原则具有现实意义。

（二）稳健性原则产生的条件及其本质分析

稳健性原则产生的充分条件是会计所处的环境及依据环境所做出的会计期间假设（会计分期假设）。

市场的可变性导致的会计确认和计量中的不确定性是稳健主义产生的必要条件。不确定性是 “对导致一系列可能结果的一种或多种备选方案的认识状态，但这些特定结果的可能性要么无法知道，要么无实际意义”。会计期间假设便会计主体经营的时间范围被谨慎会计的不确定性造成会计人员处理问题的随意性，会计方法的可选择性使描述或计量的结果有相当的模糊性，稳健的存在可使会计人员在“随意”之中最大可能地满足信息需求者的要求。

（三）稳健性原则的地位和作用 

稳健性原则的地位和作用主要表现在：

1、有利于企业规避经营风险、稳定盈亏。企业经营过程中存在着各种现实和潜在风险，稳健可以使会计人员和投资者保持清醒头脑并采取有效措施，以简化不利影响。

2、有利于正确核算企业的经营成果和如实反映企业的财务状况。如存货成本与市价孰低的。计价方法，可以真实地反映企业期末存货的实际价值，计算出的资产负债率、流动比率等财务比率才更有决策参考价值。

3、有利于保护投资者和会计人员的利益。客观地反映企业经营中的风险因素，不仅可以使投资者免遭损失，而且可以使会计人员避免承担因提供盲目乐观信息而给投资者造成损失的责任。

（四）稳健性原则存在的客观基础

稳健性原则虽受到各方面攻击，但仍被投资者和会计人员所推崇并在实务中继续运用，其存在的客关基础可分为下列三方面：

1、经济环境变化中的风险因素及会计确认与计量中的不确定性依然存在。企业的生产经营离不开动态的市场经济环境，使企业高估利润远比高估费用要危险。同时，伴随经济环境的变化，会计确认与计量中涉及的不确定性因素也越来越多，如衍生金融工具、物价变动、人力资源等，无不需要会计人员从企业长远利益考虑来稳健地处理这些会计问题。

2、稳健性原则具有经济上的合理性和客观必要性。正确地将收人和与之相关的费用进行配比，才能比较真实地反映企业的经营成果，稳健主义符合这一要求。如存货计价的后进先出法，存货的成本与材料的成本及相关的人工等费用成正相关关系，企业销售存货而取得的现行收入只能与最近购人或生产现行成本相配比，当物价持续上涨时，才可以保持期末存货计价的相对稳定；耗用或销售的存货则以较高的成本计价，从而使企业的净收益不至虚增，能保证企业正常经营所需资金。

3、现行条件下的稳健性原则的实行都具有一定的约束条件。稳健并非只是为了纳税方面的考虑，也不应该被用来作为逃避纳税和粉饰经营业绩的手段，各国都对如何运用稳健作了一定的限制。我国虽将稳健原则写人会计的基本原则，但施行的是有选择地应用稳健性原则的方针；对于存货成本与市价孰低的计价方法，有的国家也规定了计价上限和下限。

从计提坏账准备直至强制提取四项准备，可以看出稳健性原则在我国是很有作为的，考虑到国有企业主要投资人的国家代表着全社会成员的利益，维护投资者利益也就是维护社会公众的利益，因此会计人员和管理当局应当树立正确的稳健观，认真对待经营中的风险因素，使企业创造良好的经济效益和社会效益。

二、稳健性原则在我国会计管理中的具体运用

（一）存货的成本与可变现净值孰低法

恰当地选择存货计价方法，对于真实反映存货的价值是非常重要的。根据我国《企业会计准则》规定，允许采用后进先出法存货的成本。据此计价能使出售和耗用存货的成本接近当前水平，并与当前的收入相配比，有助于较客观地反映企业现实条件下的经营成果，特别是在物价上涨的情况下，可使企业不致因货币贬值而表现为虚增利润。对存货采用成本与可变现净值孰低法计价，主要是在市场经济相当发达、市场体系十分完善、企业管理素质十分高的情况下采用的。而随着社会主义市场经济的，企业存货的计价方法只限于采用后进先出法，既不能完整真实地反映存货价值，也不可能给企业以真正走向市场的内在机制。从这一点而言，企业对其存货采用成本与可变现净值孰低法计价将不可避免。成本与可变现净值孰低法是对成本原则在运用时的修正。为了稳健地反映存货的价值，以可变现净值来取代历史成本作为存货的价值，对存货可变现净值低于成本而形成的损失作为当期费用加以确认。这样做，避免了将这种损失推迟到以后期间，也有助于各期间财务状况和经营成果的相对正确性。在我国，有些行业实际上已经采用成本与可变现净值孰低法计价。例如：商品流通企业会计制度规定，企业可以设立商品削价准备，以核算企业对库存商品可能发生的削价损失，而从成本中提取的削价损失准备；外商投资企业会计制度也规定企业可以提取存货变现准备。

（二）固定资产折旧方法的选用

在物价水平相对不稳定的条件下，如何依据企业实际选择折旧方法，使其既稳健又具有活力，是企业面临的又一问题。我国现阶段考虑到国家财政的能力，绝大部分行业都采用直线折旧方法，这使我国固定资产回收期相对较长，不符合会计上的稳定性原则、收入与费用配比原则，没有考虑资产的经济寿命、物价变动和技术革命等因素，折旧额在每个会计期间都相等，导致资产的磨损费用补偿不足，企业装备十分落后，企业面临着无力进行实物更新的严峻现实。依据固定资产使用的经济属性，固定资产的效能与其使用时间成反比，理应加快企业成本费用的补偿速度，加快企业技术装备更新，从而提高企业自我发展能力。因而采用加速折旧法是十分必要的，特别是在物价上涨的条件下，可提前收回部分投资，减少因物价上涨而发生的货币时间价值损失，实现固定资产价值补偿与实物补偿的统一。加速折旧法的优点在于：第一、可以贯彻收入与费用配比原则。第二、可以均衡国家资产各期使用成本。第三、可以使企业取得缓交所得税的财务利益，增强企业后劲。相信随着我国社会主义市场经济的进一步发展，加速折旧法会得到广泛的应用。

（三）坏账损失的核算

我国《企业会计准则》规定，应收账款可以计提坏账准备金，坏账准备金在会计报表中作为应收账款的备抵项目列示，商品流通企业财务制度规定：企业可按月预提坏账准备金，于年度终了再按年末应收账款的余额的3‰～5‰清算，计入当期费用。未计提坏账准备的企业所发生的坏账损失，据实计入当期费用。这样，就能保证在坏账发生时，不致引起企业生产经营和财务收支的困难，从而清除这一隐患。我国采用备抵法核算坏账损失，在备抵法下，如何正确地估计每一个会计期间的坏账损失数，是采用这种方法的关键。目前，主要有销货百分比法、账龄分析法以及应收账款余额百分比法。由于应收账款余额百分比法应用起来较简便，因而我国主要运用这一方法计提坏账准备，计提比例为3‰～5‰。

（四）在短期投资上的运用

我国现行会计制度规定对短期投资采用成本法记账，当然在该投资证券市价波动较小或短期投资占流动资产的比重不大时，使用这一计价方法不会对企业财务状况和经营成果的报告产生重大影响。但在市场波动较大时，使用成本法将不再能真实反映企业的投资状况，特别在我国证券的成本与市价可能相差甚远。所以每期末，对于市价低于投资成本的证券，则需要在会计报表中反映，并把短期投资跌价准备作为备抵科目，列示于资产负债表中短期投资下，冲减短期投资的账面余额。这样做既符合稳健性原则，又符合配比原则。

（五）对或有负债的反映

或有负债是指某一特定经济业务所造成的、将来可能会发生某种意外情况，因而要本企业负责清偿的潜在债务。目前，我国大部分企业对或有负债不作全面反映。但根据稳健原则的要求，会计报告应提供尽可能全面的会计信息，特别是有关可能发生的损失。反映时，应结合或有负债的类型选择不同方法。对于企业的直接或有负债（指未决索赔、未决诉讼、税务纠纷）应专设“或有负债”科目，并将或有负债列示于资产负债中的长期负债之后。对于间接或有负债（指应收票据贴现、应收账款抵借、通融票据背书和其他债务担保），一般不设具体科目，但要以附注形式注明该项业务金额大小。

（六）在财务分析中的运用

在财务分析过程中，同一财务分析指标往往有多种计算方法，从而可以得出不同的计算结果，反映出不同的经济信息。作为企业财务报表使用者，在分析企业会计信息时也应该持稳健态度。其运用主要表现在以下几个方面：

1、短期偿债能力分析中的运用。（1）流动比率用于衡量企业流动资产对流动负债的保障程度。然而在流动资产中往往有些项目在实际情况下不能很快转变为现金，从会计处理来看，某些挪用的公款或呆账、坏账是通过其他应收款、长期应收款等科目的。从稳健原则出发，应当在计算流动比率指标时，予扣除或根据具体情况按一定比例扣除。另外，在资产负债表的流动负债中最好应加上将有可能发生的可以预计的或有负债。如产品质量保证金、应收票据贴现、诉讼赔偿金等。（2）速动比率用于衡量企业流动资产可以在当前偿还流动负债的能力。速动比率保守的计算方法为：速动资产=货币资金+短期可上市证券+应收账款净值，美国多数企业财务报表分析采用这种方法。其中，货币资金不含其他货币资金如外埠存款，应收账款则要扣除长期应收款。保守的速动资产扣除了数额较大的预付账和其他流动资产，这些项目的会计数字在流动资产中占有相当大的比重，同时又难以随时变现。

2、长期偿债能力分析中的运用。长期偿债能力指标主要是资产负债率。反映企业举债经营的比率，衡量企业保护债权人利益的程度。在具体分析时应注意以下两个方面：（1）少数股东权益，将一个非百分之百拥有股权的子公司的财务报表合并后，必然要加上一个少数股东权益的账户来反映子公司中占少数股权的其他股东权益。在西方国家，有些企业在计算债务比率时认为：由于少数股权使企业（对母公司的所有者来讲）虚增了一块资产，为使分子分母所反映的内容相对应，则必须要把少数股权包含在负债中。（2）可赎回优先股，增加企业资金运用余地，减少因市场利率升降而造成的风险，缓解企业筹建时资金紧张状况，这类优先股与普通股及一般意义上的优先股有所区别，稳健起见最好列在负债项目中计算。

三、稳健性原则与其他原则的冲突及实际运用中存在的问题

在会计工作中考虑稳健性原则是十分必要的，但由于稳健性原则本身所具有的倾向性、不平衡性以及实务操作中存在的一些随意性，使得稳健性原则与其他会计原则经常发生冲突，表现在以下几个方面：

（一）会违背会计信息质量真实性要求

真实性原则就是会计核算应当以实际发生的业务为依据，如实反映财务状况和经营成果；而稳健性原则要求在会计实务中确认可能发生但尚未发生的损失与费用，这显然与真实性原则相矛盾。同时，成本与市价孰低法中的市价确定、或有损失的确定都带有很大程度上的不确定性，包含着一定的难以辨认的主观因素，直接威胁着会计信息的如实反映。此外，稳健性原则在维护出资者和企业利益方面的倾向性十分明显，它以种种方式促使企业采取“审慎”的行动达到既定目标，最终可能失去“不偏不倚”的立场。

（二）与权责发生制配比原则发生的冲突

权责发生制原则要求“凡属本期已实现的收入或应负担的费用，不论本期是否收付，均应计入本期的收入或费用”，它强调的是确认收入、费用发生的时间及其归属；而稳健性原则将现在尚未发生的、未来可能发生的损失、费用提前计入本期。配比原则要求一定会计期间的各项收入与其相关联的成本费用应在同一会计期间内确认计量，以便正确和考核成果；而稳健性原则体现的则是尽可能在当期确认可能的损失、费用，滞后确认或不确认可能的收益，这种核算方式必然会影响到企业利润的正常计算。

（三）与成本原则的冲突

历史成本原则要求“各项财产物资应当按当时取得的实际成本计价。物价变动时，除国家另有规定外，不得调整其账面价值。”但在稳健原则下，存货可以采用成本与可变现净值孰低法计价，这是对历史成本原则的背离。因为如果成本与可变现净值中的可变现净值指重置成本，当重置成本低于存货的历史成本，存货就按重置成本计价，这显然违背了历史成本原则。又如，当企业接受捐赠、投资、盘盈固定资产时，需要对这些资产估价入账，从稳健性原则出发，对资产评估宁低勿高，因而以低估价入账，就不能真实地反映固定资产的历史成本。

（四）与可比性、一致性原则的冲突

这两者都要求，会计核算应当按照规定会计处理方法进行，会计指标应当口径一致、相互可比，会计处理方法前后各期应当保持一致，而且不得随意变更。但稳健性原则允许企业根据自身情况的变化改变会计核算的口径和方法，于是与可比性原则和一致性原则发生冲突。如根据稳健性原则不同，企业可以选择不同的折旧方法和坏账准备金的计提方法。所有这些都破坏了会计的一致性，使企业本身及同行业间缺乏统一的核算标准，失去了会计信息的可比性。

（五）稳健性原则在具体运用中存在的问题

从稳健性原则实施情况来看，自1993年我国正式采用稳健性原则以来，在其实施过程中出现的主观随意性影响了政策的稳定性。表现为：

1、过度稳健。企业在实施承包经营过程中为了自身利益，行为短期化地进行掠夺式生产，而稳健性原则成为企业承包者隐瞒利润、逃税漏税的秘密武器。

2、稳健不足。我国企业稳健原则实施范围仍显狭窄，离充分稳健原则还有一定差距，如坏账准备计提比率为3‰～5‰，在我国企业间巨额“三角负债”拖欠情况下是否偏低？企业留利、技改和折旧基金仍显得相对不足，通货膨胀会计政策至今尚未建立等等。

四、稳健性原则应注意的事项及解决冲突的相关对策

从理论上讲稳健性原则具有较强的倾向性，其自身的局限性和矛盾性又使其与其他会计原则的冲突不能从根本上避免，但恰当地运用它是可以从一定程度上缓解冲突的。

（一）稳健性原则在应用中要注意一个“度”的问题

应用稳健性的优劣，很大程度上取决于对它的运用程度，过度稳健或不够稳健都会降低其优点、扩大其缺点，使企业财务状况得不到正确反映，从而使企业会计信息的使用者在决策方面受到误导。可行的方案是寻找一个应用稳健性原则的平衡点，以使稳健性原则的优点得到最大限度的发挥。适度地把握有赖于会计人员准确的职业判断，因而提高会计人员的素质是确保稳健性原则适度运用的关键所在。

（二）对稳健性原则的运用进行必要的约束

在适度稳健的会计实务中，可以对稳健性原则的运用前提和条件进行必要的约定俗成，这在一定程度上可以减少会计人员的主观性和随意性。

（三）合理确定各项原则的优先使用顺序

在十二条会计原则中，真实性原则居于首要位置，稳健性原则必须在维护真实性原则的基础上加以贯彻和运用。当稳健性原则与权责发生制、配比原则相冲突时，应根据经济业务活动的不确定性而定，不确定性程度较高优先考虑前者，合理反映企业财务状况和经营成果。除此之外，与其他会计原则的使用顺序可以根据实际情况来具体合理确定。

（四）对冲突情况予以充分披露

出于每个企业所面临的不确定性在不同时间、不同经营环境下有所不同，稳健性原则的应用时间、范围和程序也有所不同，与其他会计原则的冲突对财务状况和经营成果的影响也有所不同。因此有必要在信息披露中充分说明稳健性原则的应用范围、时间和程序，揭示与其他会计原则的冲突和对企业财务状况和经营成果的影响程度及其变化情况。充分的信息披露可以有效提高信息可比性，从而使与企业有利害关系者能准确地把握企业的财务状况，防止冲突进一步恶化而误导企业会计信息使用者。

（五）与成本原则的冲突

同时，应加强企业内在约束机制，提高会计人员的职业道德意识，优化会计行为，从而使稳健性原则得到合理而充分的运用。

参 考 文 献

1、《企业会计制度2001》，经济科学出版社，2001年2月

2、2005度注册会计师考试辅导教材《会计》，经济科学出版社，2005年3月

3、王东武，《完善资产减值准备会计处理的几点意见》，《财会通讯》，2004年第5期

4、李立平、寥敏，《资产减值准备制度的不足及完善措施》，《财会通讯》，2004年第11期

5、企业会计准则应用指南，2006年10月30日财政部发布，2007年1月1日起施行。

6、企业会计准则，2006年2月15日财政部发布，2007年1月1日起施行。

7、龚耀辉，会计之友2008年第9期，会计核算中的稳健性原则的适度运用及应注意的问题。

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