一、通货膨胀会计产生的背景

二、通货膨胀会计的基本模式研究

三、我国实行通货膨胀会计面临的问题及思考

内 容 摘 要

在通货膨胀压力加大的条件下，通过对通货膨胀会计模式的研究分析。当然，通货膨胀下会计模式的选择是十分复杂的，常需要在理论的合理性与实践的可行性之间进行协调。必须结合实际情况，决定最适合本国、本企业的会计模式。作为一种经济管理活动，它是特定社会环境的产物，与特定国家的政治、经济、文化等背景密不可分。会计理论与实践明显地体现着国家的特色，不同国家的会计往往存在着这样或那样的差异。随着国际经济交往的扩展和深化，客观上又要求各国在会计事务处理上尽量采用国际上通行的做法，建立标准化、具有可比性的国际会计。通过分析通货膨胀会计，揭示其模式的差异，并结合实际情况，来决定最适合本国、本企业的会计模式。

通货膨胀会计问题研究

2007年当人们浸在“金猪年”的愉快氛围里的时候刮起了一阵风，把百姓的视线聚焦到了房价和股票，我记得从来没有那么多眼睛紧盯着猪肉，接着一系列的反应悄悄引发了通货膨胀的焦虑，而近日央行行长周小川4月12日出席国际货币基金组织国际货币与金融委员会（IMFC）第十七届部长级会议时表示：我国通货膨胀压力加大。现今百姓最为关心的焦点莫过于近日消费品价格的持续上涨，由此引发我们从会计学的角度对于通货膨胀会计问题进行思考。

通货膨胀会计产生的背景

通货膨胀会计是西方财务会计的一个新领域,它的产生和发展有着深刻的历史背景。随着资本主义经济由自由竟争向垄断阶断的过渡,产生了周期性的经济危机。尤其是第一次世界大战后,西方国家出现了通货膨胀现象,商品物价飞涨,工人大量失业,经济运行过程中的平衡和稳定被打破,通货膨胀与失业并发、资源配置的严重失调一样,成为资本主义国家经济危机深刻化与复杂化的一种反映,阻碍了资本主义经济的发展。西方经济学界为了控制严重通货膨胀的爆发,进行了长期不懈地探索与研究,但一直无法从根本上消除通货膨胀现象。 

正是由于通货膨胀的出现,给企业界财务会计信息带来了种种冲击,应用传统会计假设和会计原则处理会计事项显出许多弱点。在通货膨胀时期,企业的资产、负债和收益必然受到物价变动的影响。在通货膨胀时期,如以币值不变假设和历史成本原则去处理帐务,编制会计报表,必然不能真实反映财务状况和经营业绩。尤其是包括几年数据的比较,分析报表不仅难以作为企业管理当局制定决策的依据,也会引起投资者、债权人和其他会计信息使用的误解。我们知道,长期以来,西方会计界均按照币值不变的基本假设和历史成本原则来处理会计事项。币值不变假设在西方财务会计中称货币计量假设,这种假设是以假定货币本身的价值稳定不变为基础的,它是会计的计量单位,称为名义货币计量单位。即使有变动,也是极其微弱,不足以影响会计计量和财务信息的正确性。正是因为币值不变假设本身所具有的特点,在通货膨胀环境下,这一币值稳定的假设就无法避免会计上所提供的信息背离经营的实际情况,有时甚至会出现虚盈的经营假象。在市场物价基本稳定的情况下,按照币值不变的基本假设和历史成本原则所提供的会计信息能基本上反映实际经济情况。但出现通货膨胀后,尤其是持续的通货膨胀,历史成本较多地背离了资产的实际价值,会计信息不能给使用者带来真实的数据。为了解决和克服通货膨胀所带来的问题和影响,西方会计界提出了各种会计改革设想和模式,从而产生了为消除通货膨胀或为如实反映通货膨胀影响而采取的会计方法和程序,即“通货膨胀会计”。

对通货膨胀会计的初步研究

早在十九世纪初，西方就开始研究通化膨胀会计。上世纪90年代我国会计界对此进行了探讨，针对我国的具体情况提出了许多见解和设想。

通货膨胀对现行会计模式的影响

目前，我国的企业会计工作主要是依据《企业会计制度》进行的。《制度》以历史成本为基础，对资产、负债、权益、成本、费用和收入等会计要素规定了相应的核算要求。但在通货膨胀情况下，货币购买力下降，原先的币值不变假设和历史成本原则存在依据发生了动摇，收入实现原则，配比原则、客观性原则与稳健性原则的涵议也发生改变。此时，仍旧按照传统的会计程序和方法进行会计核算，势必导致会计信息失真，引起一连串负面影响。其主要表现有：一是企业资产的账面价值与现值脱节，成本信息被扭曲，货币资产的购买力发生损失，固定资产和存货的历史成本相对于现行成本被低估；二是账面利润虚增，部分流动资产无形中被转作利润，易造虚盈实亏；三是由于资产消耗与补偿不平衡，削弱了企业再生产能力，使得资本难以保全，会侵害投资人和债权人的权益；四是虚假的会计信息导致企业管理层、投资人做出错误的经营决策和投资决策；五是造成企业财务分配关系模糊和财务状况混乱；六是企业间会计信息缺乏可比性。

譬如：资产负债表难以反映真实的财务状况。在物价上涨时期，资产的历史成本可能远低于编制报表时的市场价格，难以反映出资产，特别是固定资产的真实价值。如果企业在不同期间购入性能完全相同的资产，就会出现相差悬殊的入帐价值。显然这很容易使会计信息的使用者作出错误的判断，另外，资产负债表中某些数据的意义难以解释。例如，企业在年初物价指数为100时，以100万元购入一台机器设备，年末物价指数为110时，以110万元购入另一台机器设备，在历史成本会计模式下，上述两项资产的总价值为210万元。然而，年初的设备是以年初的货币作为计量单位，而年末的设备是以年末的货币作为计量单位，两者相加没有意义。要使相加的结果有意义，要么将年初的100万元调整到按年末货币表示即110万元（110×110/100）再相加得220万元；要么将年末的110万元按年初的货币表示即100万元（110×100/110）再相加得200万元，前者使资产总额均按年末的货币单位购买力表示，后者则使资产总额均按年初的货币单位购买力表示。在历史成本下，资产总额实际上是各个时点所取得的资产按名义货币数额简单相加的结果，而在通货膨胀时期，各时点上等额货币的购买力是不同的，把它们简单相加不能说明什么问题。

二、通货膨胀会计的规律

1、通货膨胀期持有实物资产一般会获得持产利益；持有现金及其等价物一物般会遭受货币购买力损失。

譬如：当人们欠有长期固定利率债款（就像老式的住宅抵押借款）时，价格的急剧上升对于他们来说则是一种意外的收获。假定你为一所房子借了10 万元，而且随后所有的工资和价格都突然翻了一番。你的收入将增加一倍，你的实际收入（收入除以价格水平）则依然如故，但是按实际货币计算你却只需偿还银行你的借款的一半。这种想法在20 世纪70 年代激起了巨大的房屋建筑繁荣，因为人们借款的同时期望通货膨胀减少其实际抵押借款负担。如果你是一个债权人，而且持有抵押债券资产或者长期债券资产，那么处境便完全相反，一次突然的价格上涨将会使你变穷，因为偿还给你的货币比你原来预期的价值要小。

这是因为货币性资产和货币性负债的金额是固定不变的，但它们所代表的实际购买力却随物价水平的变动而变化。与此相反，非货币性资产和非货币性负债的价格一般是变化的，但它们所蕴藏的购买力却不随物价水平的变动而变化。一般物价水平变动是个别物价变动和币值变动交叉影响的结果，个别资产商品价格的变动趋势通常情况下是同一般物价水平变动趋势一致的。所以，当物价水平上升时，实物性资产和负债的价值也上涨，而货币性资产和负债的实际购买力要下降。

2、技术进步对通货膨胀的影响具有抵消作用，并且会导致个别资产的价格下跌。

先进技术在生产领域的广泛应用，能够极大地提高劳动生产力，降低商品的生产成本，从而使原有商品的价值遭到贬损。同时，由于技术的进步，能使一些产品的性能提高，用途增加，消耗下降，从而加速了商品特别是机器设备贬值。实践证明，技术进步具有使某些商品价格永久下跌的趋势。二次世界大战后，西方国家一般物价水平呈爬坡上升状。但高科技领域的某些商品像电脑等的价格却一降再降。我们在研究通货膨胀会计时，必须充分认识技术进步对物价变动的影响，以便对特定行业、特定产品以及一般企业具体资产价格的特殊性予以足够重视，恰当地反映其价格变动情况，提供确实对决策有用的信息。

3、通货膨胀时期，传统会计程序会导致资产低估，少摊费用，虚计收益，企业的资本会受到侵蚀，生产经营能力受到削弱。

当物价上涨时，传统的会计程序仍然按照低于市价的历史成本进行资产计价，以这个被低估了的资产价值为基础来分配、归集费用，当然会使摊销的费用额度低于生产经营的实际耗费，从而导致以较低的历史成本与较高的现行收入相配比的情况，造成收益不实。在这种情况下进行收益分配，实际上是吞食资本，因为原有资本的耗费在价值上未能按现行价格水平得到足额补偿，必然无力替换实物，所以企业的生产经营能力势必会削弱。

三、通货膨胀会计模式

目前的会计模式主要有：传统成本会计；不变币值会计，即调节价格水平的传统会计；现行价值会计，即现行成本会计；不变币值的现行价值会计，即调节价格水平的现行成本会计。后三种均为通用的通货膨胀会计。

1、不变币值会计

不变币值会计认为历史成本会计本身没有什么缺陷，问题在于需要有一个稳定的、可比的会计计量单位。因而提出以代表货币一定购买力的不变价格来代替币值已经发生变动的历史价格。不变币值会计的具体做法是通过某种物价变动指数把财务报表上各个项目的历史价格金额换算为不变价格金额。

它的主要优点：一是方法简便，只要将原历史成本会计所得的金额数据，按一般物价指数予以调整即可；二是可以比较不同时期的财务状况和经营成果，使财务报表具有可比性，也易于比较企业的经营业绩；三是易于监督、管理，具有可比性的财务报表增强了可审性，方便了职能部门的监督管理；四是有利于各方了解通货膨胀情况下企业财产的实际情况，作出正确的决策；五是物价指数由物价部门制定，有一定的客观性和可验证性。

它的主要缺点：一是指数不易选择，我国现行公告的是零售物价指数，不是生产资料物价指数，而且各地经济技术发展水平不平衡，难以统一用一个物价指数来衡量；二是在不同行业或同一行业各类资产和负债对物价变动所受的影响是不同的，用同一物价指数不可能得到正确反映，甚至相关甚远；三是非货币性项目不应用物价指数来调整；四是每个会计期末要进行调整才能增加其可比性工作量较大。

国外只有发生恶性通货膨胀的国家才采用此法。

2、现行价值会计

现行价值会计采用现金成本为计量基础，改变了资产计量和收益确认以历史成本为基础的传统。这种会计模式要求对待资产的账面价值按现行成本予以调整，再计算出现有资产由于现行成本变动而产生的，尚未实现的利润或损失。

其主要优点：一是提供更为准确的会计信息。因为资产按现行重置成本计量，反映了个别物价变动的影响，较为接近企业资产的实际情况和实际的经营收益，有利于经济资源和收益的合理分配，可避免虚增收益，正确评估业绩；二是由于固定资产是按现行重置成本记账的，可维护企业的实际生产能力，保证物质资产的更新。

其主要缺点：一是重置成本的确定需要大量物价资料和进行复杂的计算，当找不到市场价格时，只能估计或按物价指数计算，主观判断因素较多；二是可比性差，各期的重置成本反映了资产在不同时期的现行价值，这些数据难以相互比较；三是加大了审计难度。而且我国会计人员素质普遍较低，确定重置成本时，如计算不当，反而会使企业成本失实情况加剧；四是没有考虑一般物价水平的变化，由于不计算货币性项目的购买力损益，致使企业消耗掉的货币资金得不到完全补偿，不符合资本保值原则。

3、不变币值的现行价值会计

本模式是不变币值会计和现行价值会计模式的结合。

主要优点：既能反映一般物价变动的影响，反映货币性项目的实际购买力，又能反映个别物价变动对会计的影响，保证厂房、设备的改造更新，确保企业维持现有生产经营的能力，使企业提供的会计信息更真实、准确，也有利于企业正确决策和经营目标的实现。

主要缺点：一是指数确定不易，主观性强，可比性差；二是工作量大，既要对货币性项目按一般物价指数进行调整，又要对非货币性项目经重置成本记价入账。

如美国的通货膨胀会计采用的会计制度是一般物价水平会计和现时成本会计，所使用的一般物价指数是美国劳工部按月公布的消费品物价指数；计列资产的现时成本可采用现时市场价格、估价或个别物价指数、自制成本的方法。反映价格变动的会计数据仅作为历史成本会计报表的补充报表而不是基本报表。其准则还要求企业提供五年比较会计数据(不变货币单位)。

英国的通货膨胀会计采用的会计制度只是现时成本会计，而不用一般物价水平会计，规定企业可以用下述任何一种方法提供现行成本信息：①以现时成本报表为基本报表，以历史成本报表为补充资料：②以历史成本报表为基本报表，以现行成本报表为补充资料；③以现行成本报表为唯一报表，辅之以适当的历史成本报告资料，另外，1981年英国公布的公司法明确规定现时成本会计制度与历史成本会计制度可以相互替代。

加拿大有关揭示物价变动的会计准则是美英两国做法的混合物，但受美国的影响更大一些，其准则适用于大型公开发行股票的企业，采用的会计制度是现时成本会计和某些一般物价水平会计，揭示的内容类似英国；以补充资料方式而不是以编制资产负债澳大利亚有关揭示物价变动的会计准则也是美英两国做法的混合物，但更多的是偏向英国。其准则适用于大型公开发行股票的私营企业和全部国营企业；采用的会计制度是现时成本会计，比较会计报表与英国一样不要求披露。

我国实行通货膨胀会计面临的问题

我国自从改革开放以来,开始了从计划经济向社会主义市场经济的转变。在逐步完善社会主义市场经济的过程中,由于宏观调控的失误,造成我国商品物价的较大波动,控制物价上涨,抑制通货膨胀一直是我国长期的工作重点。1988年之后的很长一段时期,由于片面追求产值、速度,使经济增长速度过快,宏观调控失调,带来了严重的通货膨胀。1994年的物价上涨指数为最高,1994年10月物价指数达到27%。其主要原因是由于1994年底粮食价格上涨引发的,这一年的通货膨胀是改革开放以来最严重的通货膨胀,当年的通货膨胀率在13-15%左右。政府在1995年初采取了紧缩等政策以后,通货膨胀并没有得到完全控制,通涨的势头虽得到控制,但它的实际幅度仍很高。因此,90年代我国经济增长最大的成就是保持了高速度,最大的教训就是经济波动太大。进入二十一世纪,这种情况并没有得到好转,而且有越演越烈的趋势。以2003年又一轮粮食上涨为领头羊,原材料、农产品、房价甚至与人们日常生活息息相关的水、电价格全面上涨。而且,目前我国的通货膨胀带有不可控性。 

过去几十年,我国经济发展速度平均为9-10%,这是相当高的,对于经济秩序、经济结构的合理化和经济效益的提高都带来了消极的影响。反复出现这种情况的原因在于我国的经济增长是在经济技术水平低、管理水平低,又不讲求质量效益的情况下,片面追求高速度的结果。因此,想一次性彻底在我国现有情况下消除通货膨胀是不可能的。那么,在这种通货膨胀的经济形式下,对我国企业依据传统的会计原则和会计假设编制的会计报表必须重新审核,不然必将影响会计数据和会计信息的准确性。

并且从对“通货膨胀会计的初步研究”分析可知，不变币值的现行价值会计是比较完善的模式。但同时也要看到我国实行这种会计模式还面临不少问题：一是大多数国家用消费物价指数，我国采用的是零售物价指数，应改为生产资料物价指数；二是要保证项目选择的代表性强；三是对商品和劳务质量变化情况应作剔除；四是应考虑技术进步因素；五是考虑各地物价变动情况不一致，有必要将物价指数分为经济特区、沿海发达地区、广大内陆地区和边缘落后地区；六要健全各项价格法规；七要提高会计人员素质；八要普及会计电算；九要形成与之相应的管理体系；十是实行通货膨胀会计无疑会增加产品成本，要考虑由此产生的连锁反映。

我国采取哪种会计模式,还有待广大会计研究人员的不断研究和探索,总结出最适合我国国情的通货膨胀会计模式。

通货膨胀下的企业会计决策的思考

面对通货膨胀带来的冲击，企业会计工作必然要作出适度调整，尽力消除通货膨胀的不利影响，才能提供高质量的会计信息，为企业内部管理者和外部关系人员决策服务。从上面的分析可以看出，我国采用不变币值的现行价值会计全面反映物价变动影响的条件还不成熟。因此，从全面看，只能根据国际上常见的做法，在《制度》允许范围内，考虑采用以下措施：

一、在国家有关资产评估的法规、政策的指导下，采用物价指数法、重置成本法、现行市价法、收益现值法或汇率调整法等方法对固定资产的价值进行重估，作为每年调整的基数；

二、采用加速折旧法计提固定资产折旧费用，使其与实际消耗的价值水平相当，减少因技术进步和劳动生产率的提高带来的损失；

三、对存货采用后进先出法、指数调整法或每月以最后进价作为得置成本重新计价和进行耗用核算，以尽量避免库存损失；

四、对工业产权、非专利技术和商标等无形资产实行限期摊销；

五、对某些价格变动剧激的重要资产，按重估价提取物价变动准备金，作为 抵避险基金。 此外，考虑到我国实际，应区别企业的不同情况，采取不同的调整方法。

一是如果年通货膨胀率低于4%，可以忽略其对会计信息的影响，当年通货膨胀率超过4%时，则有必要在历史成本报表的基础上，编制补充报表或附加说明，列示通货膨胀的影响程度；

二是对大型企业需选择较为全面的模式修正会计信息的偏差，对小型企业则用适当的方法对会计数据加以补充说明；

三是对货币资产为主的金融企业宜用物价指数法和汇率调整法消除货币贬值的损失，非货币性资产为主的生产型企业则可用现行价格法反映固定资产和存货的现行价值；

四是根据管理人、债权人、投资人及其他有关方面对财务报告所示的会计信息要求的侧重角度和程度不同，分别选择相应的处理方法，以满足其要求。

采用通货膨胀会计或上述措施，也会带来一些其他方面的影响。例如，对会计人员素质要求较高，企业核算的成本上升，企业员工的收入受影响，企业应纳所得税向后递延，会计信息使用者要有较高的财会知识，给物价、审计部门增加了工作难度等。对此，应给予高度重视。

在通货膨胀压力下，我们要对我们的企业或是自身给予更多的思考：

通货膨胀会计在企业并没有引起足够的重视，对通货膨胀会计的操作经验并不多，需要投入更多的精力。企业应防范通货膨胀风险，作为消费者连普通百姓都感受到了挥之不去的压力，同样与之息息相关的企业面对物价的再度大幅上涨，通货膨胀会计应采取什么对策应对多变的市场风云？

进一步阐释：在实际工作中，财务人员要想有所作为，在大游戏的圈子里做到游刃有余，首要任务是对企业的资本保全。如何让企业利用有限的资金，利用好现有资本，让企业继续盈利，这就需要财务人员“魔高一尺，道高一丈”，这不仅是财务总监的职责范围，也是普通财务人员所要思考的。举例来说，就是如何在通货膨胀的情况下，怎样运用资金，依然能为企业带来利润，这就需要财务人员不能只懂会计知识，还需要明白其他专业知识，利用有效的财务数据为企业做好参谋，这才是企业所欢迎的会计人。我们应为之努力！

参 考 文 献

杨宗昌、张苏彤《论有差别的会计信息揭示制度及其在我国的运用》；《财会通讯》2000年第4期；《财会月刊》1999年第11期；劳伦斯·A·温巴奇《九十年代的财务报告：势在必改》；谢姆·桑德《会计的延续与变迁》（魏明海、施鲲翔译）；《会计研究》1997年第8期

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