浅析建立与完善企业内部控制制度

摘 要

内部控制制度是许多跨国公司保持生机、促进发展和取得成功的秘密。它作为一种先进的内部管理方法已经被企业广泛采用，它在现代经济生活中发挥着越来越重要的作用，企业内部控制制度的完善与否以及执行情况的好坏，直接关系到企业的兴衰成败、生死存亡。随着社会主义市场经济的建立和逐步完善，现代企业制度的建立，国有企业改革的不断深入，面对日趋激烈的市场竞争，企业要生存和发展，就必须强化企业的内部控制制度建设。

从定义上讲：内部控制是指企业为了保证业务活动的有效进行，保证资料的安全和完整，防止、发现、纠正错误与舞弊，保证会计资料的真实、合法、完整而制定和实施的政策与程序。其包括控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监控等五要素。同时企业内部控制制度的主要内容有八个方面，即不相容职务控制、文件记录控制、授权批准控制、预算控制、风险防范控制、职工素质控制、财产保全控制和内部报告控制。

本文通过对企业内部控制制度的八个方面的论述，结合本人从事会计相关工作经历以及玉溪矿业所属国有矿山企业实际。发现现阶段存在的问题主要三个有：对内控认识不足、产权关系不明、监督机制不健全。通过对问题的认识，本为最后提出了完善企业内部控制制度的措施，这些措施有：

（1）建立健全内部会计控制制度。合理设置会计工作机构、岗位，合理划分职责、权限，做到账物分管，确立管钱、管物、管账人员的相互制约关系。同时，建立科学的聘用、培训、轮岗、晋升、淘汰等人事制度，制定严格的个人收入和工作业绩挂钩的薪酬制度，并做到考核及时、奖罚到位。

（2）加强人员素质控制。建立一支高素质的专业队伍，对提高企业内部控制的效率和效果是非常必要的。

（3）正确把握授权的度。要求严格按照现代企业制度的要求，建立有效的公司治理结构。在股东大会、董事会、监事会和经理层之间，合理分配权限、公平分配利益，并明确各自职责，建立有效的激励、监督和约束机制以及符合公司发展需要的组织结构和运行机制。

（4）实行会计委派制或岗位轮换制。这样就能有效地控制相关人员之间、相关人员与单位领导之间串通舞弊的发生。

（5）发挥内部审计与外部审计的结合效用。内部审计机构是强化内部控制制度的一项基本措施。同时为杜绝企业管理部门负责人滥用职权所造成的内部会计控制制度形同虚设的情况，要定期或不定期的请国家审计机关、会计师事务所等机构对企业内控制度进行评价。

关键字：内部控制 建立 完善

目 录 

一、内部控制概述……………………………………… （5）

（一）内部控制的定义………………………………… （5）

（二）内部控制的要素………………………………… （5）

（三）案例背景简介…………………………………….（6）

二、企业内部控制制度的主要内容…………………… （6）

（一）不相容职务控制………………………………… （6）

（二）文件记录控制…………………………………… （7）

（三）授权批准控制…………………………………… （7）

（四）预算控制………………………………………… （7）

（五）风险防范控制…………………………………… （8）

（六）职工素质控制…………………………………… （8）

（七）财产保全控制…………………………………… （9）

（八）内部报告控制…………………………………… （9）

三、企业内部控制制度存在的问题…………………… （10）

（一）对内控认识不足………………………………… （10）

（二）产权关系不明…………………………………… （10）

（三）监督机制不健全………………………………… （10）

四、企业内部控制制度的完善措施…………………… （10）

（一）建立健全内部会计控制制度…………………… （10）

（二）加强人员素质控制……………………………… （11）

（三）正确把握授权的度……………………………… （11）

（四）实行会计委派制或岗位轮换制………………… （11）

（五）发挥内部审计与外部审计的结合效用………… （12）

参考文献………………………………………………… （13）

浅析建立与完善企业内部控制制度

一、内部控制概述

（一）内部控制的定义

我国在独立审计准则中将内部控制定义为：内部控制是指企业为了保证业务活动的有效进行，保证资料的安全和完整，防止、发现、纠正错误与舞弊，保证会计资料的真实、合法、完整而制定和实施的政策与程序，由控制环境、会计系统和控制程序组成。美国反欺骗性财务报告委员会（COSO）（其成员包括美国注册会计师协会AICPA、内部审计师协会IIA、财务经理协会FEI、美国会计学会AAA和管理会计协会IMA）对内部控制作了如下定义：内部控制是一个要靠组织的董事会成员、管理层和其他员工去实现的过程。实现这一过程是为了合理地保证经营的效果性和效率性、财务报告的可信性、对有关的法律和规章制度的遵循性。

（二）内部控制的要素

内部控制基本要素构成了内部控制的内容。这些要素及其构成方式，决定着内部控制的内容与形式。 

 1.控制环境

控制环境提供企业纪律与架构，塑造企业文化，并影响企业员工的控制意识，是所有其它内部控制组成要素的基础。控制环境的因素具体包括：诚信的原则和道德价值观、评定员工的能力、董事会和审计委员会、管理哲学和经营风格、组织结构、责任的分配与授权、人力资源政策及实务。

2.风险评估

每个企业都面临来自内部和外部的不同风险，这些风险都必须加以评估。评估风险的先决条件，是制定目标。风险评估就是分析和辨认实现所定目标可能发生的风险。具体包括：目标、风险、环境变化后的管理等等。 

3.控制活动 

企业管理阶层辩识风险，继之应针对这种风险发出必要的指令。控制活动，是确保管理阶层的指令得以执行的政策及程序，如核准、授权、验证、调节、复核营业绩效、保障资产安全及职务分工等。 控制活动在企业内的各个阶层和职能之间都会出现，这主要包括：高层经理人员对企业绩效进行分析、直接部门管理、对信息处理的控制 、实体控制、绩效指标的比较、分工。  4.信息与沟通

企业在其经营过程中，需按某种形式辨识、取得确切的信息，并进行沟通，以使员工能够履行其责任。信息系统不仅处理企业内部所产生的信息，同时也处理与外部的事项、活动及环境等有关的信息。企业所有员工必须从最高管理阶层清楚地获取承担控制责任的信息，而且必须有向上级部门沟通重要信息的方法，并对外界顾客、供应商、政府主管机关和股东等做有效的沟通。主要包括：信息系统、沟通 。

 5.监控

 内部控制系统需要被监控。监控是由适当的人员，在适当及时的基础下，评估控制的设计和运作情况的过程。监控活动由持续监控、个别评估所组成，其可确保企业内部控制能持续有效的运作。具体包括：持续的监控活动、个别评估、报告缺陷。

（三）案例背景简介

本文中所涉及案例为玉溪矿业有限公司，其前身是云南铜业集团公司的全资子公司易门矿务局。2003年易门矿务局所属三家厂等四户资源枯竭矿山政策性关闭破产后，2005年3月经云南省国资委原则同意易门矿务局实施债转股整体改制组建玉溪矿业有限公司，由云南铜业集团以易门矿务局的整体资产评估后确认的净资产，加上原对易门矿务局的内部债权转为新公司的股权，并与信达资产管理公司债转股的4.3亿元合资，于2005年3月31日在云南省玉溪市注册登记成立玉溪矿业有限公司（以下简称“玉溪矿业”）。公司是集采矿、选矿、冶炼为一体的大中型采选冶联合企业。

二、企业内部控制制度的主要内容

企业在建立自己的内部控制制度时，大多从以下八个方面来考虑内部控制制度的设计。

（一）不相容职务控制

一般而言，企业的经济业务活动通常可以划分为授权、签发、核准、执行和记录五个步骤。如果每一步都由相对独立的人员或部门分别实施或执行，就能保证不相容职务相分离，从而便于发挥内部控制制度的作用，形成相互制衡的机制。

例如，在玉溪矿业中，采购与付款业务，应注意请购、寻价、确定供应商、验收、付款等不相容职务的分离，如建立专门的采供部门独立于财务部门，专门负责采供业务；在销售与收款业务中，应注意销售、发货、收款、记账、信用管理等职务的分离；在工程项目控制业务中，注意项目建议、可行性研究、项目决策相互分离及竣工决算与竣工审计相互分离，单独增设了工程管理部；在预算控制过程中，应注意预算编制、预算审批、预算执行与预算考核岗位相互分离等等。它的核心是内部牵制，要求每项经济业务都要经过两个或两个以上的人员或部门进行处理，使得单个人或部门的工作必须与其他人或部门的工作相一致或相联系，并受其监督和制约。

（二）文件记录控制

健全正确的文件记录既是组织规划控制，授权批准控制的手段，又是企业保持工作效率，贯彻企业经营管理方针的基础。文件记录控制内容主要有：1）建立企业组织机构职能图和授权审批权限一览表。2）建立全体财会人员岗位说明书。其内容包括：岗位内容、岗位职责、岗位上下关系和岗位任职条件等等。3）业务程序手册。企业和业务流程应让相关人员知晓，使每个员工都知道本人在处理业务时所处的地位，前后道作业环节是什么。4）统一会计政策。尽管国家制定了统一的会计制度，但其中某些会计政策是选项，因此，从企业内部管理要求出发，必须统一执行所确定的会计政策，以便统一核算汇总分析和考核。5）凭证编号。企业对业务处理的凭证应编制相应的号码。6）统一会计科目。以国家统一的一级会计科目为基础。

（三）授权批准控制

授权批准是指企业在处理经济业务时，必须经过授权批准以便进行控制。授权批准按其形式可以分为一般授权和特殊授权。所谓一般授权是指对办理常规业务时权利、条件和责任的规定，一般授权时效性较长；而特殊授权是对办理例外业务时权力、条件和责任的规定，一般时效性较短。不论采用哪一种授权批准方式，企业必须建立授权批准体系。其中包括：1）授权批准的范围。通常企业的所有经营活动都应纳入其范围；在实际工作中，只要是涉及现金和银行付款业务，单据必须由主管经营的副矿长或由矿长签字方有效。2）授权批准的层次。应根据经济活动的重要性和金额大小确定不同的授权批准的层次，从而保证各管理层次有权亦有责；3）授权批准的责任。应当明确被授权者在履行权利时应对哪些方面负责，应避免授权责任不清，一旦出现问题又难咎其责的情况发生；4）授权批准的程序。应规定每一类经济业务审批程序，以便按程序办理审批，以避免越级审批，违规审批的情况发生。

例如，在采购与付款业务中，应明确审批人员、经办人员的职责范围和工作要求，未经授权的人员不得经办采购与付款事宜，金额较大或情况特殊的采购业务及特殊信用条件应实行集体决策；在采购与付款业务中，还应明确规定审批人员的审批权限，并严禁审批人员越权审批和未经授权的人员办理采购与付款业务，对于重要的和技术性较强的采购业务应组织专家进行可行性研究，并实行集体决策和审批等等。

（四）预算控制

预算控制是内部控制的重要组成部分，其内容可以涵盖企业经营活动的全过程，包括筹资、采购、生产、销售、投资等诸多方面。预算控制是企业财务管理的重要组成部分，是为达到企业既定目标而编制的经营、资本、财务等的年度收支总体计划。从某种意义上讲，预算控制也是对企业经营活动进行规划的授权批准控制。

例如，按照企业的经营目标将各项任务细化，形成以货币表现的各种指标，包括期初期末存货预算、物资采购预算、生产预算、销售预算、费用预算、工程项目预算、筹资预算、投资预算等等。加强预算编制、执行、分析、考核等环节的管理，规范预算的编制、审定、下达和执行程序，及时分析和控制预算差异，采取改进措施，确保预算的执行。大红山铜矿于1999年开始全面实行预算会管理，从计划与安全生产管理、计划与安全生产管理、物资采购与能源管理、经营考核与工资管理、预算单价与结算管理、经济责任层的绩效考核等六方面结合单位实际制定文件规范，并予坚定执行。

但在实际工作中，预算编制不论采用自上而下或自下而上的方法，其决策权都应落实到内部管理的最高层，由其进行决策、指挥、协调和预算执行的考核工作。预算的执行由各预算单位组织实施，并辅之以对等的责、权、利关系，由内部审计部门负责监督预算的执行。

（五）风险防范控制

在市场经济中，企业不可避免的会遇到各种风险，因此为防范规避风险，企业应建立风险评估机制。企业常有的风险评估内容有：

1．筹资风险评估。如企业财务结构的确定、筹资结构的安排、筹资币种金额及期限的制定、筹资成本的估算和筹资的偿还计划都应事先评估、事中监督、事后考核。

2．投资风险评估。企业对各种债权投资和股权投资都要作可行性研究并根据项目和金额大小确定审批权限，对投资过程中可能出现的负面因素应制定应对预案。

3．信用风险评估。这里所说的信用风险，特指企业应收账款回收过程中遭受损失的可能性。企业应制定客户信用评估指标体系，确定信用授予标准，规定客户信用审批程序，进行信用实施中的实时跟踪。信用活动规模大的企业，可建立独立信用部门，管理信用活动、控制信用风险。

4．合同风险评估。所谓合同风险是指在合同签订和履行过程中，发生法律纠纷导致企业被诉、败诉的可能性。为防范合同风险，企业应建立合同起草、审批、签订、履行监督和违约时采取应对措施的控制程序，必要时可聘请律师参与。

（六）职工素质控制

职工素质的高低程度往往决定内部控制的成效。职工素质控制的目的在于保证职工忠诚、正直、勤奋、有效的工作能力，从而保证其他内部控制有效实施。职工素质控制要建立严格招聘程序，保证应聘人员符合招聘要求；制定员工工作规范，用以引导考核员工行为；还要定期对员工进行培训，帮助其提高业务素质，更好完成规定的任务；对重要岗位员工应建立职业信用保险机制，如签订信用承诺书，保荐人推荐或办理商业信用保险；工作岗位轮换，可以定期或不定期进行工作岗位轮换，通过轮换及时发现工作中存在的错误和舞弊情况。

（七）财产保全控制

企业的各种财产物资只有经过授权，才可以被接触或处理，以保证资产的安全。内部控制各种方式都具有保护资产安全的作用，这里所述的财产保护是指对实物资产的直接保护，主要内容有：

1．限制接近。限制接近主要指严格限制无关人员对实物资产的直接接触，只有经过授权批准的人员才能够接触资产。限制接近的对象包括限制接近现金、其他易变现资产、存货等等。

2．定期盘点。建立对资产定期盘点制度，并保证盘点时资产的安全性，通常可采用先盘点实物，再核对账册来防止盘盈资产流失的可能性，对盘点中出现的差异应进行调查，对盘亏资产应分析原因、查明责任、完善相关制度。

3．记录保护。应对企业各种文件资料（尤其是资产、会计等资料）妥善保管，避免记录受损、被盗、被毁的可能。对某些重要资料应留有后备记录，以便在遭受意外损失或毁坏时重新恢复，这在当前电算化会计信息系统处理时尤有重要。

4．财产保险。通过对资产投保（如火灾险、盗窃险、责任险）增加实物受损后的补偿机会，从而保护实物的安全。

5．财产记录监控。对企业要建立资产个体档案，资产增减变动应及时全面予以记录。加强财产所有权证的管理，应改革现有低值易耗品等核销模式，减少备查簿的形式，使其价值纳入财务报表体系内，从而保证账实的一致性。

（八）内部报告控制

为满足企业内部管理的时效性和针对性，企业应当建立内部管理报告体系，全面反映经济活动，及时提供业务活动中的重要信息。内部报告体系的建立应体现：反映部门经管责任，符合例外管理的要求，报告形式和内容简明易懂，并要统筹规划，避免重复。内部报告要根据管理层次设计报告频率和内容详简来做。通常，高层管理者报告时间间隔时间长，内容从重、从简；反之，报告时间间隔短，内容从全、从详。

常用的内部报告有：1）资金分析报告，包括资金日报、借还款进度表、贷款担保抵押表、银行账户及印鉴管理表等。2）经营分析报告。3）费用分析报告。4）资产分析报告。5）投资分析报告。6）财务分析报告等等。

三、企业内部控制制度存在的问题

（一）对内控认识不足

目前改革中普遍重视经济权利的下放，然而，却淡漠了经济活动内部的至关重要的控制机制，甚至连国有企业多年来积累的内部控制经验也都给放掉了。目前一些企业特别是有些国有企业对内部控制的认识存在两种倾向：一是一部分人习惯于甚至满足于传统的经营管理方式，认为只要能够规范化操作就行了，不必考虑是否先进。二是虽然大家意识到改革的必要性，但是容易片面强调改革组织结构的重要性，忽视了控制方式的跟进和强化。这就使公司的改革同微观治理机制相脱离。

（二）产权关系不明

产权制度改革是公司法人治理结构的核心，而规范的公司法人治理结构，关键要看董事会能否充分发挥作用。但在我国现阶段，公司的法人治理结构不够完善，甚至是有形无实，尤其体现在董事会这一重要机构没有发挥应有的职能。有不少国有企业在改革过程中，一味地“放权让利”，致使原厂长负责制的领导班子现在既是经理层又进入董事会，董事会成员和经理成员高度重叠，致使国有单位产权主体缺位、权责不清，增加了内部控制受益主体的模糊性。这种责权不分的公司治理结构，导致所有者对经营者不能实施控制，作为代表公司股东的控制主体董事会也就形同虚设。

（三）监督机制不健全

目前有很多企业监督评审主要依靠内审部门来实现，而有些企业的内审部门隶属于财务部门，与财务部同属一人领导，内部审计在形式上就缺乏应有的独立性。另外，在内审的职能上，很多企业的内部审计工作仅仅是审核会计帐目，而在内部稽查、评价内部控制制度是否完善和企业内各组织机构执行指定职能的效率等方面，却未能充分发挥应有的作用。

四、企业内部控制制度的完善措施

企业在建立了内部控制制度之后，应该对其进行强化和不断完善，这不仅是国家法律法规的要求（新《会计法》规定，“各单位应建立健全玉溪矿业内部会计监督制度”），也是企业追求效益的要求。企业的效益，一是生产出效益，二是管理出效益，加强企业内部控制能给企业减少财务浪费和舞弊，消除不必要的安全隐患。完善企业内部控制制度应从以下五个方面着手。

（一）建立健全内部会计控制制度

按照会计法规的规定，合理设置会计工作机构、岗位，合理划分职责、权限，做到账物分管，确立管钱、管物、管账人员的相互制约关系。通过建立“分权”的内控制度，形成业务经办人员之间的相互监督关系。在一般情况下，对有关财产物资、货币资金、有价证券的收付，债权债务的发生和结算，资产的增减和费用的收支等经济业务，规定要由两个部门或两个以上部门、两名或两名以上工作人员分工负责，以起到相互控制的作用。同时，建立科学的聘用、培训、轮岗、晋升、淘汰等人事制度，制定严格的个人收入和工作业绩挂钩的薪酬制度，并做到考核及时、奖罚到位。

（二）加强人员素质控制

企业的一切制度都是靠人来执行，要保证内部控制制度所采取的方法、措施和程序有效，先要保证人员的素质与其所承担的职务相适应。内部控制是一项专业性很强的工作，它大大突破了财务会计的工作范畴，大大超过了财务会计的知识领域，是投资、金融、市场、法律、信息、生产等多方面知识的融合，没有相应的知识支持，内部控制不可能完全到位。同时，内部控制主要是做人的工作，矫正人的行为，需要从事内部控制的人有相应的组织、指挥和协调工作能力。因此，只有经过专业训练的人才能从事内部控制工作，不具备专业素质的人从事内部控制只能使内部控制制度形同虚设或偏离制度本身，导致内部控制失灵。所以建立一支高素质的专业队伍，对提高企业内部控制的效率和效果是非常必要的。

结合玉溪矿业实际，企业制定了人才强企战略，建设学习创新型企业。为提高企业内部控制效率和效果，会定期组织财会人员进行相关业务培训和学习，并且制定了一系列奖励措施，例如对通过职称考试或更高级会计相关考试的职工给予可观数额的奖励。

（三）正确把握授权的度

企业经营管理是一个复杂的系统工程，要保证这个系统的正常运行，合理授权是必然的。对于企业法人代表，既要保证其经营决策的独立性和权威性，又要保证其经济行为的效益性和廉洁性。权利的量度界定是关键一环。这就要求严格按照现代企业制度的要求，建立有效的公司治理结构。在股东大会、董事会、监事会和经理层之间，合理分配权限、公平分配利益，并明确各自职责，建立有效的激励、监督和约束机制以及符合公司发展需要的组织结构和运行机制。主要包括民主透明的决策程序和管理议事规则，高效严谨的执行系统以及健全有效的内部监督和反馈系统。

（四）实行会计委派制或岗位轮换制

目前，会计委派制已在全国行政机关等单位中实行，许多地市财政局纷纷成立会计管理局，会计人员由当地会计管理局或上级主管部门委派，其人事管理、工资待遇、劳保福利均由委派部门负责。由于会计人员与单位之间没有任何经济利益关系，大大减少了会计人员受自身利益等因素的限制而出现的一些违规行为。尚未实行会计委派制的一些企业，特别是国有大型企业、股份制企业应实行内部会计人员或相关人员岗位轮换制度，至少一年轮换一次；二级机构的领导也应实行流动制，行政一把手两三年就调换一个单位，这样就能有效地控制相关人员之间、相关人员与单位领导之间串通舞弊的发生。

以玉溪矿业实际情况为例，较早就成立了独立的人力资源部，具体负责人事管理、工资待遇、劳保福利，有效的防止财会部门的违规行为。轮换制度方面，由于人才的流动性客观存在，基本可以保证内部会计人员或相关人员岗位一年轮换一次，以后也应加强轮换制度的有效执行。

（五）发挥内部审计与外部审计的结合效用

内部审计机构是强化内部控制制度的一项基本措施。内部审计工作的职责不仅包括审核会计账目，还包括稽查、评价内部控制制度是否完善。同时，要在完善公司治理机构的基础上，充分发挥监事会对公司财务和董事、经营者行为的监督作用，确保所有者对公司的最终控制权和董事会对经理层的监督作用，从而保证企业内控制度更加完善、严密。

为杜绝企业管理部门负责人滥用职权所造成的内部会计控制制度形同虚设的情况，要定期或不定期的请国家审计机关、会计师事务所等机构对企业内控制度进行评价。评价内容可以包括：企业经营管理者是否重视内部控制制度；产权关系是否明晰；法人治理结构是否健全；各种管理控制方法是否有效贯彻执行；内部审计是否独立；审计功能是否有效；企业能否自觉接受外部监督等等。

由于玉溪矿业整体已纳入云铜股份（000878）公司，证监会对上市公司出具的报表规范性有更严格要求，这大大提高了企业对内部控制制度的重视程度，也对企业的内部控制制度的完善起了积极的作用。

参考文献

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[9] 张莉蓉。企业内部控制制度建立与完善的探讨。会计之友，2006，（23）。

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