一、对管理会计发展的历史回顾

（一）企业管理实践和管理理论的发展

（二）管理会计体系的形成

二、管理会计在我国企业应用的问题

三、影响管理会计推广和应用的主要原因

（一）企业外部环境对管理会计应用的影响

（二）企业内部环境对管理会计应用的影响

（三）管理会计自身缺陷的影响

四、推广管理会计应用的措施

（一）建立健全经济体制，完善相关的法律体系

（二）强化企业领导者的管理会计意识

（三）提高管理会计人员的素质

（四）管理会计研究要走理论与实务紧密结合之路。

论管理会计在我国企业的应用

一、对管理会计发展的历史回顾

（一）企业管理实践和管理理论的发展

1、古典管理理论

19世纪工业革命使资本主义世界的经济得到了迅速的发展，由此对管理提出了提高劳动生产率的要求，于是，古典管理理论便应运而生了。

该阶段主要的管理理论：（1）泰罗的科学管理理论。该理论的中心思想是提高工作效率，所以应科学的制定工作标准以及实行管理的例外控制原则。泰罗被称为科学管理之父；（2）法约尔的一般管理理论。法约尔被称为管理过程之父，他提出了企业的六项基本活动、管理的五项职能和14项原则。法约尔是从企业整体的角度来研究如何提高每个人的工作效率从而提高整个企业的效率，而泰罗则是从个别工人的角度来研究问题的。二者的理论并不对立，而是相辅相成的；（3）韦伯的行政组织体系理论。韦伯被称为组织理论之父。该理论的核心是组织活动要通过职务或职位而不是通过个人或世袭的地位来管理。 

2、人际关系管理理论 

古典管理理论的最大问题在于忽视了人的需求和对人际关系的了解，从而不能充分的调动工人的生产积极性，于是行为科学便应运而生，从而使管理进入了人际关系的时代。

美国的玛丽•派克•福莱特既把泰罗的科学管理理论的思想加以概括，又提出了一些与人际关系学说一致的观点，从而成为两个时代的桥梁。人际关系学说的产生又源于梅约的霍桑试验，提出的新观点，主要可归纳如下：工人是社会人，而不是单纯为了追求金钱的经济人；企业中除了正式组织之外，还存在着非正式的组织；新型的领导在于通过职工满足度的增加来提高工人的士气，从而达到提高效率的目的。行为科学理论的研究主要的代表理论有马斯洛的需求层次理论，赫茨伯格的双因素理论，布莱克和穆顿的管理方格理论。

3、现代管理理论

从20世纪50年代起，现代科学技术的突飞猛进使社会生产力得到迅速的发展，企业的规模在不断的扩大，生产也经营日趋复杂，企业外部的竞争更加激烈，企业的获利能力普遍下降，这些变化要求企业内部管理应当更加科学合理化，这种需求成为管理理论的发展的动力。

该阶段主要的管理理论，除了人际关系学派、经营管理理论学派之外，几个主要学派是:（1）数学或管理科学学派。该理论使管理从以往的定性描述走向了定量的阶段，它综合运用了运筹学、系统分析、决策科学化的思想与方法；（2）合作社会系统学派。美国的切斯特巴纳德是这一学派的创始人，该学派是从社会学的角度来分析各类组织；（3）经验或案例学派。这个学派主张通过分析经验（通常是一些案例），从中总结出一些一般性的结论来向管理人员传授，代表人物是美国的德鲁克、纽曼和斯隆；（4）决策理论学派。它的基本出发点是：管理是以决策为特征的，管理的本质在于决策，主要的代表人物是曾于1978年获得诺贝尔经济学奖的西蒙。  4、当代管理理论

进入20世纪70年代以来，由于经济的高度发展，引起了社会需求的重大变化导致了由传统的大量生产向顾客化生产的历史性大转变，同时，当代高新技术为顾客化生产提供了可能，进而推动了管理技术的巨大变革：适时制采购与制造系统，以及与其密切相关的零库存、单元制造、全面质量管理等崭新的管理观念与技术应运而生，为管理理论和管理会计的变革和应用创造了良好的环境。 

主要的管理理论：（1）系统管理理论。该理论把一般系统理论应用到组织管理之中，运用系统研究的方法，兼收并蓄各学派的优点，融为一体，建立通用的模式，以寻求普遍适用的模式和原则；（2）权变理论学派。该理论强调随机应变，灵活的运用各派的学说，并根据内外环境的不同，采取不同的组织管理模式与手段，进而建立起统一的管理模式。特别是在知识经济的条件下，管理理论出现了重视知识管理、建立学习型组织、企业再造、企业界限模糊化的倾向等等思想，进而要求管理会计的对象、职能、方法都必须相应的予以变化。

（二）管理会计体系的形成

企业管理理论的产生与发展既直接推动了管理会计的产生与发展，又为管理会计的产生与发展奠定了理论基础。

1、古典管理理论对管理会计的发展推动 

由于古典管理理论的出现，特别是泰罗的科学管理理论的出现，带来了一系列工厂制度及管理的变化。为了能够适应这种科学管理所带来的变化，作为现代管理会计前身的成本会计，开始引进与科学管理方法直接联系的某些技术方法，如：标准成本、预算控制、差异分析等。管理会计的雏形开始形成。

2、人际关系管理理论对管理会计的发展推动

由于经济的发展和管理理论的丰富，使得管理会计最终从传统的财务会计体系中分化出来，现代会计分为财务会计和管理会计两部分标志着现代会计的开始。将行为科学应用到管理上来，最重要的是由物本管理变成人本管理。在该阶段，管理会计在发展和完善了以标准成本制度、预算控制等为内容的规划控制会计的同时，最为重要的是出现了基于人际关系学说和群体行为学说的责任会计，并开始行使预测和决策的职能。

3、现代管理理论对管理会计的发展推动 

经济发展和管理理论的丰富使得管理会计的理论体系逐渐完善，内容更加充实：首先，体现行为科学理论的责任会计系统更加完善。在决策会计方面，决策目标向多样化转变，决策方法向满意性准则转变。在执行会计方面，管理控制充分发挥多种激励因素，业绩的计量、评价和控制要采用多样化的指标体系；其次，现代管理会计深受数量学派的影响，引入了大量的正规数学模型和计算技术，从而使其更具分析性，能更有效的为企业正确进行最可行的经营决策和改善经营管理服务；再次，经营管理理论学派也对管理会计产生了重大的影响，作为适应企业内部加强经营管理、外部提高企业竞争力的需要而产生的管理会计应具有以下的职能：计划、评价、控制、确保资源有效的利用、报告，即能够解析过去、控制现在、规划未来。这些职能是法约尔及孔茨的管理职能理论的应用与推广。同时，决策理论学派对管理会计也起了巨大的推动作用：管理就是决策意味着决策就应采用更为灵活的方法，而不能像财务会计那样按一定的规则来编制资料，进而推动了管理会计进入战略管理会计的阶段。西蒙认为：战略管理会计应侧重于本企业与竞争企业的对比，从而管理会计的内容不但应包括传统的分析、决策、控制方法，而且还应包括作业成本计算、目标成本计算、社会价值链分析、预警分析、股东价值分析、产品寿命周期分析、质量成本分析和竞争对手分析等方面。

4、当代管理理论对管理会计的发展推动 

在管理理论的推动下，管理会计也在不断的发生变革：系统管理理论和现代科技发展的结合，促成了管理信息系统的产生，同时会计电算化的推广应用，必然出现管理会计信息系统的建立；权变学派体现在管理会计上就是管理会计吸收了许多其他学科的方法，如信息论、运筹学、计算机技术等，并根据企业具体的决策需要，灵活采用各种方法，不局限于既定的框架，一切以提供有用的决策信息为目标。在经济飞速发展和科技突飞猛进的今天，管理会计应从战略的角度来为企业的生存与发展服务，从而为企业争得更多的盈利和发展的空间。

二、管理会计在我国企业应用的问题

管理会计是为企业领导者和管理人员提供管理信息的会计。管理会计不仅可以全面提供经营管理信息，为科学合理的进行经营管理奠定基础，还可以能动地参与经营决策，为决策者提供有用信息，最后通过对内部责任单位的绩效考评，可以强化内部管理，提高经济效益。因而它主要是为适应经济组织内部的经营管理需要而逐步形成和发展起来的，应该具有很强的实践性和操作性。

管理会计在我国企业中的运用是在二十世纪八十年代初伴随着管理会计理论开始的,其历史并不长,而作为管理会计重要内容的中国式责任会计在企业中的推广与应用却已有40余年。所以,现在不少的企业运用了责任会计,但大部分企业会计人员是缺乏管理会计的基本观念,更谈不上应用这些方法去参与经营管理。1997年，《会计研究》的专题调查报告较为全面地介绍、分析了我国管理会计的现状及问题，结论是：

1、我国管理会计的应用状况较前虽有进步，但实务与书本介绍的差距较大，应用现状与实际需要很不适应；

2、我国管理会计应用状况与企业规模、经营状况有一定相关性；

3、会计人员素质与管理会计应用的要求有距离。

因此真正意义上的管理会计在中国仍然没有得到普遍应用。具体来说，管理会计仅在部分地区、部分企业得到一定程度上的应用，主要在大型国有企业、上市公司和外商投资企业使用较多，但是还有相当数量的企业经营管理人员对管理会计知之甚少，造成管理会计的应用困难。在应用深度上，管理会计还有很多内容停留在理论层面而没有进入实质性的应用阶段，导致未能在现代企业的内部管理中发挥应有的作用。这些都严重地制约着管理会计在中国的推广与使用。

三、影响管理会计推广和应用的主要原因

事物的发展不仅要受外部环境和内部条件的影响,而且还要受到事物自身的制约。因此，管理会计在我国企业推广、运用的过程中必然要受到企业的内外部环境的影响和管理会计本身的缺陷所制约。

（一）企业外部环境对管理会计应用的影响

1、经济环境的影响

管理会计与企业外部环境具有十分密切的联系,例如管理会计中净现值法的应用，关键问题之一是贴现率的选择,这个贴现率可以是这笔所要投资的资金的资金成本率或所投资项目的同行业过去的平均投资回报率,若考虑风险问题,就是必要的风险投资报酬率。这些都与金融市场、与同行业的竞争市场有关。因此管理会计的执行必须要有一个完善的经济体制环境。因为市场健全与否,反映的信号是否及时和有效都对方法的应用产生重大的影响。可是目前我国已建立的社会主义市场经济体制还不够完善,由于长期以来我国政府职能的错位，导致政企不分，权责不明，造成企业会计人员仍然是领导者的附庸,对企业的决策不是建立在管理会计的方法基础上来制定,而是几乎全凭领导者的指令来决定,难以尽到管理会计人员应有的职责，导致了管理会计在企业中不能普遍应用，只是一种口号。另外，国家的投融资体制以及税收、货币等宏观调控政策都对企业有效运用管理会计方法产生重大影响。

 2、法律环境的影响

 分析法律环境的影响需要从法律的制定与执行两个方面进行。

从法律制定方面说，目前我国的法律体系是不健全和不完善的，尤其是经济法律。例如税法对不同地区、不同组织形式的企业规定了差别税率，造成了企业不平等的地位。这些法制的不健全、不完善使得管理会计在给企业提供经营决策的信息的有用性、相关性方面大为下降。而管理会计提供给企业经营决策者的有用信息,必须在一个平等、公平、竞争和高度灵敏的市场经济条件下运作。从这个层面看，法律的不完善先天性地制约了管理会计的应用。从法律的执行方面说，虽然我国出台了许多法律,但是在实际工作中有法不依的现象常常发生。一些非规范的会计行为几乎存在于所有企业,这使得财务会计提供的信息不准确，而管理会计的主要信息来源于财务会计，在财务会计信息不准确的前提下，管理会计只能给企业的决策者提供非准确的信息，从而影响决策的科学性。可见,法律的执法力度不够造成管理会计在企业中运用缺乏一定的保证。

（二）企业内部环境对管理会计应用的影响

 1、企业领导者重视程度的影响

由于管理会计的应用不具有法律强制性，企业是否应用管理会计，在很大程度上取决于企业领导和各级管理人员对管理会计的了解和重视程度。如果企业领导者缺乏对应用管理会计重要性的认识，则会继续凭过去的经验或主观判断对企业的经济活动进行规划、决策、控制与业绩评价，而不应用管理会计。正是因为领导者从来没有把管理会计运用于企业管理当中，领导者就无法体验到应用管理会计所带来的经济效益提高的体验。因此，企业的领导者往往会误认为管理会计对企业来讲是可有可无。由于他们不了解管理会计也就不能对其引起重视，也就不可能利用管理会计所提供的信息进行决策，致使决策的主观性影响了它的科学性，并带有一定的盲目性。

2、企业内部管理制度的不完善

目前，中国多数企业很少运用管理会计,即使运用，效果较差。一个重要原因是企业内部管理制度不完善，因为管理会计有些方法的应用是建立在较高管理水平基础上的。上市公司和外商投资企业内部机制比较健全,公司治理结构比较完善,因此这些企业具有内在驱动力去改善经营管理和提高经济效益。这种驱动力通过机制创新、产品创新来增强企业的竞争优势。而管理会计作为一种专门为现代企业进行决策服务的管理信息系统,正好满足了企业的这一需求。而现在中国多数企业尚未达到这种较高的管理层次，造成管理会计需求不足，从而影响了一些先进方法的应用。

3、企业会计人员的素质不高

在我国,虽然表面上会计人员的学历水平普遍提高,但客观上管理会计人员的素质不高，表现在专业教育方面层次低，大多数处于纸上谈兵阶段，没有进行系统的实际操作。其原因有两个:其一,我国开办非全日制的函授、电大等形式的教学中,相当一部分人是为生存或为了满足升迁的硬件要求才去参加学习,因而对知识的掌握在一定程度上未达到相应的要求，他们的目标是能毕业不是为获取知识；其二,我国管理会计教材的编写本身存在诸多问题,如理论与实践相脱节,复杂的理论和单一的假设缺乏应用的土壤,没有结合中国的本土案例分析，造成学员在学习时难以理解和把握,更别说在实践中灵活加以运用。而作为一名管理会计人员,除了要有过硬的知识外,还需要了解企业所处的经济环境、企业内部各个环节及有关管理学、经济学方面和本行业技术经济方面的知识,可见管理会计对会计人员的素质提出了更高的要求。

（三）管理会计自身缺陷的影响

1、管理会计信息获取的成本较高

获取信息需要付出成本。如果对信息的质量要求越高,那么信息的采集和加工成本就越高。这些成本也包括信息无效给使用者带来的损失。管理会计信息的基本质量特征是相关性和及时性,这些特征就对信息的采集和加工提出了较高的要求。因为企图减少信息获取成本,则可能难以保证信息质量,甚至增加信息无效所造成的损失。同时,管理会计的应用涉及组织制度变革等问题,期间产生的转换成本导致不能带来立竿见影的效益。因此，企业管理者对短期内成本效益的顾虑是妨碍管理会计应用的一个重要原因。

2、目前的管理会计可操作性差

我国的管理会计的理论研究仅限于对国外著述的翻译介绍，很多属于纯理论的探讨，并且国外著述针对国外的情况研究，而实际上中西方在经济环境、法律法规、社会制度、文化习俗等方面都存在一定的差异，许多西方管理会计理论与方法在中国没有用武之地，如果把西方的管理会计生搬硬套用到中国，管理会计在我国就只是为研究而研究，不具有应用的针对性。另外，管理会计的技术和方法主要采用数学和统计的方法,进行定量分析,大多为数学分析模型、数学规划模型、矩阵代数模型,令人望而生畏。在没有较好地结合我国实际情况的前提下，管理会计在理论层面上是缺乏可操作性的。

在实务上，我国的管理会计应用始于70年代，在一些管理水平较高的企业已取得一定成效，但是对于成功的经验没有加以及时总结进而研究，并形成一套实务知识，导致今天的管理会计在企业的运用还是凤毛麟角。究其原因主要是管理会计学术界与实务界的脱节。没有理论的实践是盲目的，没有实践的理论是苍白的。由于缺少学术界的参与，实务人员对管理会计应用的成功经验难以在理论上得到系统的梳理、归纳和总结，从而妨碍其经验进行推广与应用。另一方面，学术界虽然具有理论研究的专长，但由于各种原因未能深入到企业中去了解管理会计应用情况，学术界的调查研究主要以调查问卷为主，因而开展的管理会计应用研究就难免出现空洞、脱离实际的现象。

四、推广管理会计应用的措施

（一）建立健全经济体制，完善相关的法律体系

任何事物的发展都需要良好的环境给予支持。如果营造一个适合管理会计发展的良好环境，那么管理会计科学的理论和方法就可以为企业进行科学管理提供有力的帮助。管理会计在自身的实践中不仅得到充分应用与发展，而且为理论的发展提供良好的实践平台。因此应加快健全金融体制、价格体制，为企业提供一个公平、自由、竞争的市场经济环境，只有当市场是健全的，市场提供的信息才及时有效，才能为管理会计的方法应用提供坚实的基础。企业需要努力减少影响企业管理部门决策的行政因素，按照市场规律进行自主决策。在完善相关法律方面，西方一些发达的资本主义国家出台管理会计准则，规范了管理会计实践，在管理会计的发展中起到了积极的作用。如美国成本会计准则委员会的成本会计准则中，就标准成本做出专门的和具体的规定。考虑到我国会计工作乐于应用法律规范的惯例, 制订相关法律来引导企业管理会计的运行是十分必要的,至少我们应规定管理会计的原则,因此需要加快相关法律法规的修改或制订。需要强调的是我们应该看到管理会计准则在管理会计的发展中所起的作用。出台管理会计准则，对目前我国管理会计的实践加以指导和规范，必将极大地推动管理会计在我国的普遍应用。只有良好的法律保障为企业创造一个公平的、自由竞争的法律环境，减少或杜绝会计虚假信息，管理会计的执行才有可能性。

（二）强化企业领导者的管理会计意识 

管理会计从其作用来看，实质上是一种管理，管理会计的应用是贯彻管理思想的表现。要增强企业领导人的管理会计意识，可以从以下几个方面着手: 

1、培植价值最大化的企业文化。企业价值包括人力资产的价值、生产价值和财务价值。企业在增加人的价值和生产价值方面表现出色，财务价值也不会逊色。当企业追求价值最大化，必须借助管理会计进行价值测量。管理会计围绕成本、时间、数量、差错、员工满意度五个方面测定价值业绩，力求反映员工满意与顾客满意的程度，最终通过资产收益、市场份额、边际收益、利润、销售额等方面综合反映企业财务价值的现状及变化趋势，以逐步营造不断追求企业价值最大化的企业文化体系。如果一个企业领导准备塑造一种追求价值最大化的企业文化，那么，管理会计就成为其实现目标不可或缺的工具而得到高度重视并充分发挥作用。自然管理会计得到企业领导应有的重视。

2、在高校里属于管理专业的都增设管理会计科目，扩大管理会计的知名度。通常企业的领导是由管理层提拔上来，因此，管理层具备一定的管理会计知识是非常必要，也有利于增强未来企业领导人的管理会计意识。并且高校里的管理专业学生将来大多数是从事管理工作，为他们增设管理会计科目能为他们日后的管理奠定坚实理论基础。

（三）提高管理会计人员的素质

只有建立一支高素质的管理会计人员队伍，才能架起一座管理会计理论与实践的桥梁。可以采用以下措施：（1）改革现行的陈旧教材，不片面追求高深莫测的理论与数字模型,不生搬硬套那些众多的无法操作的名词、概念与方法。组织编写队伍编写出适合各个不同层次需要的、规范实用便于操作的教材，增加一些中国的管理会计本土化案例。（2）加强会计人员的继续教育。由于20世纪80年代以前的会计专业毕业生所学的管理会计内容比较简单，而且随着经济的发展，管理会计本身也在不断变化，客观上要求会计人员知识的不断更新。可以设立每年一次面向会计人员的管理会计执业资格考试。

（四）管理会计研究要走理论与实务紧密结合之路。

西方的管理会计研究在这理论与实践的结合例子有值得借鉴之处。英、美等国都有管理会计师协会，其成员由学术界和实务界共同组成。理论的研究深入到企业当中去，既使研究带有很强的针对性和目的性，又使企业能够很快地应用新的管理会计研究成果。鉴于我国的学术界研究人员很难深入到企业中调查研究，因此发表的成果与企业的需求有相当大的偏离。所以，我们的当务之急就是要建立由学术界和实务界共同组成的中国管理会计师职业组织或者定期举行大型的管理会计学术论坛，使其成为我国管理会计理论研究人员与实务人员交流工作经验的场所，以加强管理会计理论和方法研究，提供技能培训，并组织管理会计师资格考试。制定法规规定取得资格后才能在企业中担任会计职位。这样，一方面为企业提供了具有相当水平的管理会计人员，推动管理会计在企业中的应用和发展；另一方面也能加强管理会计师的社会地位，扩大社会影响，让人们更加关注管理会计，积极投入到管理会计的学习研究中去，为管理会计的发展提供沃土。

参 考 文 献

[1] 《管理会计》 吴大军 刘淑莲 主编 东北财经大学出版社

[2] 《管理会计》 王琳 主编 东北财经大学出版社

[3] 《管理会计》 余绪缨 蔡淑娥 主编 中国财政经济出版社

[4] 《管理会计学》 李天民 主编 中央广播电视大学出版社

[5] 《管理会计》 吴大军 主编 王秉选 副主编 中央广播电视大学出版社

[6] 《管理会计实务》 郑卫茂 主编 上海财经大学出版社

[7] 《管理会计》 曹惠民 主编 徐波 李贻莹 副主编 立信会计出版社

[8] 《管理会计基础》 杨世忠 徐兴恩 主编 北京经济学院出版社

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