第一章遗产税理论分析……………………………………………………..… 

1.1遗产税的概念及特点………………………………………………………….. 

1.2遗产税的税制模式………………………………………………………………

第二章 遗产税的国际比较…………………………………………………………….

2.1税制模式的选择……………………………………………………………….

2.2纳税人的确定……………………………………………………………………..

2.3课税范围的界定和扣除项目的选择………………………………………….

2.4 税率……………………………………………………………………………….

2.5 税收抵免………………………………………………………………………...

第三章我国开征遗产税的必要性和可行性分析…………………………………

3.1必要性分析………………………………………………………………………

第四章 我国开征遗产税的基本构想……………………………………………….

4.1总的设计原则…………………………………………………………………

　

第五章 开征遗产税的配套设计……………………………………………………..

 5.1加强国民收入的信息化建设，增加居民个人收入透明度，做到税源可控。……………………………………………………………………………………… .

5.2建立财产评估制度…………………………………………………………… .

5.3建立财产申报制度…………………………………………………………… .

5.4建立重点税源监控机制……………………………………………………….

5.5与继承法的配套问题………………………………………………………… .

总结……………………………………………………………………………………… .

　

内 容 摘 要

　

遗产税作为财产税体系中的重要税种,对于健全国家的税收制度,适当调节社会成员的财富分配,增加政府和社会公益事业的财力,维护国家权益,具有积极的社会意义和一定的经济意义。我国自改革开放以来随着国民经济的持续、快速、健康发展,一部分地区、一部分人先富起来。与此同时，我国的贫富分化日益严重，己成为影响社会稳定的一个重要因素，作为个人所得税的配套调节手段，开征遗产税对公平社会财富的分配非常必要．党的十五大也以把开征遗产税作为调节分配的一项战略性措施规定下来．因此，研究遗产税问题具有重要的理论和现实意义．本文旨在分析遗产税的一些基本理论问题，研究我国开征遗产税的必要性和可行性，在此基础上，借鉴国际上实行遗产税的情况，对我国遗产税收政策进行基本的政策设计。

关于开征遗产税若干问题的探讨

一章遗产税理论分析

1．1遗产税的概念及特点

遗产税（estate tax、death tax）是对财产所有者去世以后遗留的财产征收的税收，从概念上来说，遗产税有广义和狭义之分．狭义的遗产税收是指对财产所有者死亡后遗留的财产总额课征的税。除了狭义的遗产税之外，还有一种继承税（inheritance tax），它是对财产继承人所继承的遗产数额课征的税，其直接条件是财产继承这一事实．继承税与遗产税的不同，在于继承税收是对继承人获得的那部分遗产课税，而遗产税是对死亡者的遗产总额课税．广义的遗产税，包括对被继承人的遗产征收的税收和对继承人继承的遗产征收的税收，是一种对死亡者留下的财产课税的总称，也称为死亡税（death duties）.

遗产税是以死亡者所遗留的财产为征税对象，向遗产继承人或遗产管理人课征的一种税．然而在现实中，一些人通过赠与行为逃避遗产税纳税义务，只有同时设立遗产税和赠与税，才能保持税收制度的完整性和税收管理的严密性，所以赠与税一般作为遗产税的补充或者配套措施而建立的．

遗产税是一个古老的税种。据专家考证，早在古埃及、古希腊和古罗马帝国时代就曾经开征过遗产税，其主要目的是筹措战争经费。与古代遗产税不同，现代遗产税的征收目的主要是为了对继承权进行一定的限制，之所以这样，主要是基于以下考虑：

首先，促进社会经济进步的考虑，财产所有人生前通过各种途径积累了一定数量和价值的财产，死亡时遗留给亲属朋友．若对此不加以限制，遗产继承人不需要通过任何努力就获得巨额财富，这种不劳而获极易使遗产继承人饱食终日、无所作为，埋没其投身实业活动创造物质财富或精神财富的能力和才华，不利于社会进步和发展．通过在财产所有人死亡（或生前赠与）时征收遗产税（或赠与税），对继承权作适当限制，将部分遗产通过税收方式收归国有，当税率适当时，就能促进从事生产经营和其他事业的遗产继承人不主要依靠遗产生活，而靠自身努力，改善提高自身生活水平，同时也贡献于社会，促进社会进步．

其次，社会公平和社会稳定的考虑．遗产继承权若不加以限制，极易出现财产向少数人积聚的后果．虽然一个人终身积累的财产有限，但若世代相传，那么积聚起来的财产数额就会很大．少数人愈来愈富，贫富两极分化，不利于社会稳定．国家在财产所有人死亡即经济活动终止时课以遗产税，可对财产无休止地积聚于少数人手中形成一种制约，这对促进分配公平和社会稳定有利．

再次，税收制度和税收政策方面的考虑．遗产税与赠与税可以补充税制结构中主体税种的不足．所得税和流转税的征收主要与货币交易有关，某些财产项目难以查实或不参加货币交易，无论所得税还是流转税都无法课及，有的因主客观原因少缴、偷漏所得税和流转税．在财产所有者死亡时征收遗产税，可起到一种最终补充清算调节作用，为国家带来一定的财政收入，也有利于同等条件应纳同样税这一公平原则的贯彻．

此外，遗产税与赠与税还可充当遗产分配的＂闸门＂，鼓励遗产按国家政策意图＂分流＂，如各国遗产税和赠与税制度一般都有这样的规定，即财产所有人或继承人若将财产捐赠给公共团体、学校、慈善机构等，可获得免税待遇．这会鼓励财产所有者将其所有的财产贡献于社会慈善和公益事业．

与其它税种相比，遗产税具有以下特点：一是征税面窄，遗产税只在被继承人死亡时对其遗留的财产超过一定数额以上的予以征税，该税面向的是社会上的少数富裕阶层，即使是一些较富裕的国家中，遗产税的课税人数也仅占死亡人数的2％－6％．比如，在免税额机制下，美国实际上只有百分之二的富裕家庭方须缴纳遗产税．美国1997年一半以上的遗产税是单位价值超过500百万美元的2400项遗产支付的．二是税收收入较少，财政意义较小，美国1999年遗产税总额大约300亿美元，约占总税收收入的1.5％．在多数己开征遗产税的国家中，遗产税收入只占当年财政收入的１％左右．三是税率较高，税负较重．多数国家的遗产税采用累进税率，丹麦遗产继承税的最高边际税率达90％，比利时达80％．四是征管难度大，税收成本较高，遗产税的征收涉及遗产的核实、价值评估等技术要求较高的工作，需要专业人员花费大量的时间和精力，同其它税种相比，遗产税征管技术要求高，需要耗费更多的征管力量和征管人员，征税成本较高。

1.2遗产税的税制模式

从各国遗产税的实践来看，遗产税有总遗产税制、分遗产税制和混合遗产税制三种税制模式．

1.2.1总遗产税制．

它是对遗产总额课税的税制，即以被继承人死亡后遗留下的财产总额为课税对象，以遗嘱执行为或遗产管理人等为纳税义务人进行课征的一种税制模式．

总遗产税制的特点是：（１）遗产处理程序是＂先税后分＂，即先对遗产课税，然后进行遗产分配；（２）这种模式的纳税人只有一个，＂理论上是以与死者为纳税义务人＂，实践中一般规定为遗嘱人或遗产管理人为纳税人；（３）税率的规定不以被继承人和继承人之间的亲疏关系区分，一般为超额累进税率．

1.2.2分遗产税制．

又称为继承税制，是对各继承人取得的遗产份额课税的税制。即在被继承人死亡之后，先将其遗产分给各继承人，以各继承人分得的遗产为课税对象，以各遗产继承人为纳税人进课征的遗产税模式。

分遗产税制的特点是：（１）遗产处理程序是＂先分后税＂；（２）纳税人是各遗产继承人；（３）在税率规定上考虑了被继承人与继承人之间的关系亲疏程度，将纳税人分为几类，分别适用不同的税率。凡继承人为直系亲属的，税率较轻；凡继承人为非直系亲属的，税率较重。

1.2.3 混合遗产税制．

又称总分税制，这一模式将总遗产税制和分遗产税制结合起来，先对被继承人死亡后的总遗产征收一次总遗产税，遗产分配后，对各继承人所分得的遗产在达到一定的数额时再课征一次分遗产税．混合遗产税制的最大特点是遗产处理的程序－－＂先税后分再税＂。

第二章 遗产税的国际比较

2.1税制模式的选择

目前征收遗产税的国家和地区大部分采用了分遗产税制，如委内瑞拉、智利、德国、希腊、法国、芬兰、日本等。一些国家和地区采用了总遗产税制，如美国、英国、南非、韩国、新加坡、香港、台湾等。意大利、爱尔兰、伊郎等少数国家则采用了混合遗产税制。

2.1.1、在遗产税制度下，征收遗产税之后才能把遗产分配给继承人，在遗产税处理上表现为“先税后分”。

其主要特点是：

（1）一般不考虑继承人、被继承人之间的亲疏关系和继承人的具体情况，以执行遗嘱者或遗产管理人为纳税人。

（2）遗产税的征税对象是遗产净值。遗产净值是应税总遗产减去各项扣除宽免后的余额。应税总遗产包括少数由税法规定（各国不一）免于征收遗产税以外的全部遗产（包括不动产、有形动产有股票债券、特许权、人寿保险权益等各种类型的无形动产）。遗产总价值一般按被继承人死亡时的市场价格评估确定。

（3）规定免税扣除项目。各国遗产税从应税总遗产中扣除的共同项目有丧葬费、遗产管理费、未支付的抵押财产或债务、至死亡之时为止已经发生但尚未交纳的税款（死亡后应支付的遗产税、所得税、资本所得税等不得扣除）、婚姻扣除和基础宽名额，以及对慈善机构和共同团体（包括政党）的捐赠。有的国家对某些扣除项目（如对政党捐赠）规定限额。除这些扣除项目外，各国均根据本国一定历史时期的税收政策目标和税制结构增加一些免税扣除项目。例如美国的遗产税由实行与赠与税合征制，在其遗产税规定中，除上述基本的扣除项目外，还增加财产所有人生前赠与的免税扣除项目。

（4）实行超额累进税率。遗产税的税率一般为超额累进税率，如美国联邦遗产税实行17级超额累进税率，最低税率18%，适用于应税遗产额在1万美元以下部分，最高税率为55%，适用于应税遗产额在300万美元以上部分，此外应税遗产额超过1000万美元不到2104万美元部分还要加征5%即按60%的税率征收。

（5）实行税收抵免。在遗产税税收管辖上奉行“属人主义”和“属地主义”相结合的国家，一般允许本国应纳遗产税额中抵免位于外国境内以向外国政府交纳遗产税或继承税税额。实行联邦制的国家（如美国），地方开征遗产税、继承税的，纳税人向地方政府缴纳的遗产税、继承税税额可从联邦税应纳税额中抵免。

（6）对营业性遗产（即企业资产）允许分期纳税。为了防止交纳遗产税而迫使纳税人出售营业用资产，干扰经济活动，征收遗产税的国家一般都规定性遗产的遗产税可分期交纳。但对应付未付的税款加征利息。分期交纳的期限，英国规定为10年，美国规定为15年。

2.1.2在分遗产税制下，遗产的处理程序是先分后税。

目前有日本、法国、德国、韩国、保加利亚等国家实行这种遗产税模式，其主要特点是：

（1）分遗产税制的纳税人为遗产继承人或遗产的受赠人。因此，在征税范围的规定上与总遗产税制不同，总遗产税考虑被继承人的居民身份财产所在地，而分遗产税制考虑继承人、被继承人的居民身份及财产所在地。各国的规定不一致，有的国家如日本以继承人为中心考虑问题，有的国家则以被继承人（即死亡者）为中心考虑问题。

（2）就征税对象而言，分遗产税一般是对继承人分得的应税遗产份额扣除应承担的被继承人债务、丧葬费用、适当的基础宽免额后的余额课征。

（3）扣除

可以从各继承人分得的遗产总额之中扣除的项目也主要包括费用（丧葬费、处理遗产所发生的费用等）、债务和基础宽免额3个部分。基础宽免额因纳税人与被继承人或受赠人亲疏关系不同而不同，越亲密的扣除额越大。例如在法国，纳税人是被继承人的未亡配偶（一等）的，可扣除330000法郎；是父母或孩子（二等）的，可扣除300000法郎；是兄弟姐妹（三等）的，只能扣除10000法郎；若是四等亲戚其他人的，也只能扣除10000法郎。

（4）税率

继承税一般根据被继承与继承人、受赠人亲疏远近设置高低不等的税率。关系越亲密和直接，税率越低；越疏远和间接的税率越高。例如在法国，如果纳税人是被继承人的未亡配偶、父母或子女，适用5%~45%的7级越额累进税率，如果是兄弟姐妹，适用35%~45%两级累进生产率；如果是四等亲戚，适用55%的比例生产率；其他人则适用60%的比例税率。

（5）抵免

继承税可根据纳税人的不同情况，通过抵免措施体现国家的税收政策，消除际重复征税。外国税收抵免是各国继承税的共同抵免项目，就是对本国居民从国外取得的遗产在国外以纳的类似税收给予抵免。同所得税一样，继承税的外国税收抵免也有一个抵免税额，抵免限额是从国外取得的遗产税额近本国生产率计算的应纳继承税税额。

2.1.3混合遗产税制模式下，在遗产处理上按先税后分再税的程序进行。

伊朗、意大利等国家采用这一模式。伊朗先对遗产净值（总遗产额减去债务及丧葬费后的余额）中超过总遗产税起征点的部分按一个比例税率征税；然后，对继承人取得的财产价值根据被继承人与继承人关系亲疏远近按超额累进税率征税，其基本做法与分遗产税模式相同，即关系越密切越直接的生产率越低，起征点也越高。意大利的作法是在混合遗产税制中，对分配给各继承人的总遗产净值征收的遗产税和对各继承人得到的份额征收的遗产税（即继承税）按相同的级距但不同的超额累进税率征课，继承税部分的差别税率也是按被继承人与继承人关系亲疏远近设置的。

2.2纳税人的确定

实行总遗产税制，纳税人一般为遗嘱执行人、遗产管理人，也有遗产继承人。实行分遗产税制，纳税人是遗产继承人（多数国家包括法定继承人和遗嘱指定继承人，个别国家只指后者）、受遗赠人。

实行总赠与税制，纳税人是赠与人。（当无法查找赠与人时，各国一般规定由受赠人纳税）。实行分赠与税制，纳税人是受赠人。

以总遗产税来说，凡在遗产税赠与税课税权方面兼居民管辖权和来源地管辖权的国家和地区，被继承人是本国居民的，纳税人负有无限纳税义务，居住国对被继承人世界范围内的财产课税；被继承人不是本国居民的，纳税人只负有限纳税义务，只就被继承人本国国内的财产向本国政府纳税。只实行来源地管辖权的国家或地区，仅就被继承人本国境内的财产课税。

2.3课税范围的界定和扣除项目的选择

世界各国遗产税的课税对象都确定为财产，包括动产、不动产、和其他具有财产价值的权利。其中动产包括现金、银行存款、有价证券、金银等；不动产包括土地、房屋、矿产等；具有价值的权利包括保险收益、债权、和土地占用权等。

对境外财产的征税，不同的国家有不同的规定。大多数国家采用属人与属地相结合的原则，即对定居于本国的居民拥有位于本国的不动产和在世界各地的动产都要征收遗产税或继承税；同时，对不定居于本国的个人拥有的位于本国的全部财产，当其死亡时也要征收遗产税或继承税。

从征税依据来看，西方国家大致有三种标准：国籍标准、住所标准和财产所在地标准。国籍标准是以财产所有者的国籍作为税收征税权获得的依据。住所标准是以财产所有人的住所为依据，实施税收征收权。财产所在发标准是指按财产的所在地划分税收征税权。以上三种标准分开来看，都存在问题，在国际税收中，必然会产生税收主权的冲突。比如按住所标准，被继承人若有多处住所，则很难确定税收征收权的权属。因此，从国际惯例来看，大多数国家都是同时混合使用几种标准的。

出于经济的、社会的原因和政策上的考虑，任何时候都不可能也不应当把死者全部遗产都纳入遗产税课征范围之内，在税制设计上各国都有一个合理确定课税范围的问题。目前，民办上多数实行遗产税的国家都相应的减免扣除， 包括基础扣除、特殊扣除、免征额和免税额等。由于各国的国情和经济发展不同，扣除项目和扣除标准也各有不同。有些国家还每年或定期根据通货膨胀率对免征限额进行调整。

各国减免扣除的范围一般包括：（1）丧葬费、莫地费等，一般规定一个最高扣除额。（2）遗产管理费用，包括律师费、认定遗产手续费等直接费用，多按实际发生额扣除。（3）被继承人生前留债务、应缴未缴各项税金，准予全额扣除。（4）公益事业捐赠，包括捐赠给宗教、慈善、学术、教育等益机构的支出，一般准予全部扣除。

2.4 税率

各国遗产税大都采用累进税率形式，即按照遗产数额的多少，划分若干等级，设置由低到高的累进税率。只有新西兰、英国、南非等少数国家的遗产税实行比例税率（参见下表）。实行总遗产税制的国家和地区只实行一种超额累进税率；实行分遗产税制的国家和地区则多按照继承人或受遗赠人与被继承人的关系设置几种累进税率。

一些国家和地区遗产税税率水平情况表

国别

税率级次

最低税率%

最高税率%

美国

16

18

50

韩国

5

10

45

新加坡

2

5

10

日本

9

10

70

英国

1

40

40

台湾地区

10

2

50

2.5 税收抵免、

遗产税的抵免项目有：（1）外国税收抵免。为了避免双重课税，许多国家都规定，对境外遗产依照所在国家或地区法律己交纳遗产税或继承税的。其境外遗产在所在国家或地区的己纳税款准予在本国汇总纳税时从本国的应纳税款中抵扣，但一般均实行限额抵扣。（2）地方税收抵免。联邦制国家中，纳税人己向地方下政府缴纳的遗产税或赠与税，限额或全额抵免。（3）连续继承抵免。短期内连续发生同一笔遗产两次继承时，第二次继承时允许对第一次继承时己纳税部分抵免。

1.6 遗产税和赠与税的配合

在各国遗产税体系中，一般均以遗产税为主，赠与税为辅．两税在如何对生前赠与财产进行课税收和税率的高低协调两方面，大体排列组成三种模式：

第一、不单设赠与税，合并征收．将被继承人死亡之前一定年限（称死亡预谋年限）内赠与的财产的部分或者全部归入遗产额中课征遗产税收政策．这种模式不存在两税税率的相互配合问题，只需要规定一种税率，即遗产税税率．

第二、单独设置遗产税与赠与税，并行征收．即对财产所有人死亡后的遗产课征遗产税，而对其生前赠与的财产按年课征赠与税．由于这种方式对防止财产所有人生前大量转移财产而逃避税收具有一定的作用，较好地体现了赠与税收政策补充遗产税的作用，因此，为大多数国家所采用．在这种模式下，两税的税率设计有两种情况：遗产税税率高于赠与税税率或者遗产税税率低于赠与税税率．以日本为例，应纳遗产额在工作70,000,001－100,000,000日元之间的，遗产税税率为45％，赠与税税率却高达70％．

第三，分别设置赠与税收政策与遗产税，交叉合并征收．这种方式将财产所有人生前赠与财产按年或按次课征赠与税，在财产所有人死亡后又将生前赠与财产总额并入遗产总额计征遗产税，原己缴纳的赠与税税额可以从遗产税税额中抵免，一般遗产税税率高于赠与税税率，或者只设一个税率．这种模式只有少数国家采用．

第三章 我国开征遗产税的必要性

和可行性分析

3.1必要性分析

遗产税于1598年起源于荷兰，到17世纪末，欧洲各国纷纷开征，至今己有100多个国家和地区开征了遗产税。我国早在1912年就提出了开征遗产税的主张，也曾开征过遗产税，但由于当时的中国经济落后，政治黑暗，政府腐败，穷人没有纳税能力，而富人却可以逃避纳税，遗产税形同虚设，只是徒有其名而已。近几年来，我国的财政部门一直在研究起草遗产税的有关法规，并多次将其草案报送国务院审阅。遗产税的开征己经列入国家的立法计划。遗产税的开征可从以下几个角度进行分析：

3.1.1从税制建设的角度分析

征收遗产税是建立和完善我国税收调节收入分配体系的需要。

对于个人财富的调节，有两类税收可以发挥调节作用，一是个人所得税，二是财产税。

财产税包括一般财产税（年度财富税）和财产转移税，遗产税属于财产转移税。一般财产税一直颇具人们争议，对其反对：一是源于其有害的经济效应，特别是在税负较重时。与所得税不同，即使在企业发生亏损时，也要交纳一般财产税，二是在企业遇到经营困难的情况下，一般财产税倾向于加重衰退。同时，旨在显著减少纵向不公平的一般财产税，会鼓励财富和潜在财富的外逃，它还会严重损害储蓄，并进而影响私人投资。二是源于对它管理上的困难。与和一般财产税相比，人们对于遗产税的争议要小得多。一是因为遗产税更能贯彻纵向公平和横向公平原则，二是遗产税对个人财产的估价一生只需一次，因而管理上的难度相对更小。由于上述原因，在一般财产税和遗产税二者之中，人们更看重遗产税。

在中国现行税制中，对个人收入的调节主要体现在个人所得税上，但个人所得税在调节个人收入分配方顾也存在极大的局限性。，个人所得税对不透明收入也难以发挥其调节作用，而遗产税乃是弥补个人所得税不足、深化税收调节分配作用的一个有效手段。遗产税的调节作用是在财富拥有者死亡后进行的，仅对高额遗产征收，不影响财富拥有者生前的享用，能有效地把公平目标和效率目标统一起来，而且开征遗产税可以把财产所有人生前的不透明收放也纳入调节中，从而弥补了个人所得税调节的不足。

3.1.2解决社会分配不公的角度分析

1978年，即改革开放之初，邓小平同志针对当时平均主义盛行的状况，指出了“允许一部分人先富起来”的口号，政府迅速制定了相应的政策，从此中国居民收入差距开始拉开。改革开放给中国的经济注入了活力，但同时收放分配差距也逐步拉开，而且速度惊人。

据有关资料显示，目前中国居民在银行的存款己超过6万亿人民币。在中国各地，著名影视歌星特、作家和运动员，部分个体和私营业主，外企和国外机构中的高级雇员，金融机构管理人员，房地产开发商与经理，部分企业承包和技术入股者，著名经济学家、律师等，这些中国的高收入阶层占不到总人口的1%，年总收入一般在20万元以上，据说己有1000万户的家庭财产超过100万元，有的个人财富直逼100亿元。（《华商报》，2000年7月19日）。

　分析有几点原因：

第一、家庭总收入差距悬殊。据国家统计局调查显示，目前中国20%的最高收入家庭占社会全部收入的50.13%，20%的最低收入家庭占有社会全部收入的4.27%；１９８０年中国城镇和农村居民的基尼系数分别为0.16和0.24，1995年分别上升为0.31和0.33，这充分说明了中国居民的收入差距己明显扩大

第二、少数私营企业主收入很高。根据全国工商联1993年的抽样调查，中国私营企业主家庭与企业平均拥有的财产为52.7万无，其中企业资产平均为32.7万元，家庭财产平均为20.4万元。

第三、财产分布极不均匀。根据现有资料，80年代以来中国个人财产收入的增长极其迅猛，1993年比1985年增长了12.2倍,平均每年52.3%,且分布极不均匀。资产的分布的不平衡，导致了资产收入分布的不平衡。年收入在5000元以下的贫困型居民家庭的人均水平则是平均数的10.5倍，是贫困型家庭的93.3倍。

第四，少数行业暴利。行业排序近来几经调整，然而差距不断扩大。。高收入行业主要集中在金融、保险、房地产、电力、煤气供应、交通运输和邮电等垄断性行业。

我国贫富差距的不断扩大己成为影响社会稳定、诱发社会动荡的一大因素。中国“不患贫，而患贫富不均”的文化思想非常深，极端的贫富差距必然挫伤广大劳动者的劳动积极性。对此，国家必须采取措施加以控制，除不断完善社会保障体系，不断完善个人所得税、适时开征遗产税是对社会中的少数巨富以税收手段加以调节是一种有效的选择。

3.1.3鼓励人们勤劳致富、限制不劳而获的角度分析

根据边际收入效用递减的规律，遗产税通过设计不同档次的税率，把一部分人的高额遗产收归国有，可以起到限制私人资本，抑制社会浪费，提高整个社会经济福利的作用，从而可以在一定程度上引导消费，鼓励人们向科技、教育、卫生及社会福利事业的捐赠，鼓励人们勤劳致富，限制不劳而获，鼓励年轻人自强自立。发达的市场经济国家，无论父母多富有，孩子18岁之后均要独立。目前，中国的许多子女都是在溺爱下成长，享受着父辈的财富，这不仅会造成新的分配不公，而且形成寄生阶层，引发一系列社会问题，背离社会主义精神文明建设的宗旨。

3.1.4财政收入的可持续增长的角度分析

开征遗产税可以增加财政收入，弥补财政赤字。按照国际上许多国家对此税的规模分析，一般遗产税（包括赠与税）占国家税收总额的1%左右，如果中国能到这一比重，每年就有超过100亿元的遗产税收入，这以超过目前许多小税种的收入（1999年，在中国开征的23种税收当中，有10种税年收入不足100亿元，其中土地增值税、农业税、牧业税等税种的年收入均不足10亿元，筵席税的年收入不足400万元）。

3.1.5维护国家权益

在世界上大多数国家都以开征遗产税的情况下，就会出现中国公民到国外去继承遗产或接受赠与时必须纳税，而别国公民在中国继承遗产或接受赠与时却无须纳税，这不仅造成国家税收的流失，更重要的国家主权受到侵害。开征遗产税有利于贯彻国际间对等原则，维护中国政府和中国公民的权益。

3.2可行性分析

3.2.1遗产税征收的经济效应分析

遗产税的经济效应，主要表现为遗产税对社会资源配置的影响，主要表现为以下几个方面：

（１）对资产存在形态的影响

开征遗产税之后，纳税人会基于两个方面的考虑而可能调整财富构成，改变资产存在形态：一是方便纳税方面；二是方便偷逃税款．对此，纳税人可能将在一定的预期内增加流动资产的存量，减少不动产的存量．但是，开征遗产税未必会对整个社会的资产形态造成大的变动，因为遗产税面向的毕竟只是少数富裕阶层而非全体社会成员，再者，被继承人的死亡时间具有不确定性．因此，开征遗产税会对社会资产存在形态造成有限的影响。 

（２）对工作与闲暇选择的影响

工作与闲暇的选择是社会的基本选择．遗产税的开征，与个人所得税一样，也会因为税收的收入效应和替代效应而对工作和闲暇的选择产生影响，但因为遗产税是在被继承人死亡后征收的，而不象所得税那样是即时征收的，因而这种影响要小于所得税．税收的收入效应是指由于对纳税人征税，减少纳税人可支配收入而产生的效应，这种效应认为具有激励的效果．对遗产征税产生的收入效应是指由于征税使得遗产净额减少，为了留给子孙后代同样数额的财富，人们必须减少闲暇，更加努力工作以换取更多财产来弥补由于征税而失去的收入．遗产税的替代效应是指征税后的遗产将会减少，即闲暇的机会成本降低，闲暇相对便宜了．人们必然趋向于减少工作，增加闲暇，而且由于遗产税多采用累进税率较之比较税率会产生更大的替代效应．由于这两种效应处于相反方向，彼此之间会有部分抵消，最终是纯收入效应还是纯替代效应会因人而异，取决于个人的偏好．

（3）对居民储蓄和消费的影响

遗产税的开征，会对人们的消费和储蓄选择产生影响．基于人们对遗产税的预期．若人们预期将来留下的遗产不可能达到遗产税收的征税起点，则遗产税收政策对储蓄和消费不产生任何影响．若人们预期新增财富将来会负担一定的遗产税，则遗产税会对人们价值判断产生一定的影响，由于课征遗产税而提高了储蓄的机会成本，从而降低了人们储蓄倾向，促使人们为减轻税负而多消费或浪费，这必然会影响资本的形成和积累，从而减少投资，不利于经济增长，而且财富的数额越大，课征税额越多，对储蓄的抑制作用越强，替代效应越大．税收的收入效应又使人们为了留给子孙后代更多的财富，生前必须大量储蓄以因课征遗产税而减少的财富，这种效应又会鼓励人们增加储蓄，减少消费．最终是纯收入效应还是纯替代效应也要因人而异，取决于个人的偏好。但从宏观上讲，由于遗产税面向的是收入较高的富裕阶层，按照凯恩斯对居民消费－储蓄行为分析的理论，高收入者有更高的边际储蓄倾向，较高的累进税率比较低的累进税收有更多的对储蓄的消极作用．道理很简单，因为税收的累进性越强，储蓄的边际成本越大．但征收遗产税对消费和储蓄的实际影响，可能要小于所得税，因为所得税是影响纳税人的当期所得，而遗产税是身后之事，大多由财产受益人缴纳，不必由积累财产者去考虑，因此对消费和储蓄的影响要小于所得税．

3.2.2遗产税征收的财政效应分析

遗产税开征的财政效应表现为其对财政收入的影响。遗产税作为财产税体系在的重要分支，具有筹集财政收入的作用是不言而喻的。即使现今，各国地方政府的主要收入来源仍是财产课税，但伴随着财产税从主体税种蜕变为辅助税种，遗产税筹集资金的作用已经非常有限，遗产税的财政收入效应逐渐弱化。比如，美国1985年的遗产税赠与税收入为56亿美元，约占全部税收收入的0.7%，在1990年的联邦预算中，两项税收为93亿美元，仅为财政收入总额的0.9%。假如中国遗产税的比例能占到1%，那么遗产税的一年征收额大约有150亿无人民币。150亿元当然具有提高财政收入的意义，但征收遗产税绝不会成为增加国家财政收入的主要手段，它的意义将体现在缩小社会贫富差距，使社会经济生活达到相对平衡。

遗产税的财政收入效应弱化的原因很多，一是由于所得税系和流转税系的主体税种的加强。由于所得税富有弹性，成为经济发展的自动稳定器，占税收收入的比重越来越大，而财产税由于其弹性较弱，不能适应财政需要的变化而及时筹集收入；二是由于征收工作具有偶发性、一次性特点，且征收面较窄，即使发达国家，课税人数也仅占死亡人数的1%－6%，而我国是发展中国家，富人少，穷人多，最终要缴纳遗产税的可能只占到死亡人数的1%－2％。三是遗产税存在严重的逃避税问题，至使其聚财功能更加削弱。四是征收难度较大，征税投入力量相对较多。

3.2.3遗产税征收的社会效应分析

遗产税开征的社会效应主要表现为对公平社会财富分配、增强社会公益意识等方面的影响。

（1）公平财富分配，促进社会稳定。遗产税的课税依据之一是“均富说”，就是设想运用此税将少数人过于集中的财富收归国有，然后通过转移支付制度等重新分配，限制社会财富向少数人集中，均平社会财富分配。事实上，遗产税由于财产难以核查、难以估价，纳税人逃避税严重，税务机关课税的成本的加大等因素的存在使得遗产税对公平社会财富分配的实际效果低于理论预期。

（2）形成发奋工作、勤劳致富的良好社会风尚。遗产继承和财产的赠与获得，被认为是一种典型的“不劳而获”的行为，国家通过征税将被继承人的一部分遗产收归国家所有，从而在一定程度上和一定范围内制约和限制这些财产代代相传地积聚于少数人手中，间接鼓励人们通过正当劳动提高生活水平，不依赖遗产过寄生生活。这对促进社会的稳定具有积极的作用。

（3）利于人力资本的投资。遗产税既会影响代代之间财富转换的数量，又会影响这种财富转移所采取的方式。对于以物质形态资本出现的以遗产征税，会鼓励人们去采取以人力资本的方式进行财富转移

（4）利于社会公益事业的发展。开征遗产税的国家的一个普遍做法是对用于公益事业的捐赠予以免税。这样，遗产税有利于促使人们关心社会公益事业，利于社会公益事业的发展。

3.2.4遗产税开征的有利条件

第一、社会各方认识基本一致为中国开征遗产税创造了良好的基础。

建国五十多年来，中国没有开征遗产税。理论界认为主要有三个原因：一是经济发展水平不高，特别是改革开放前人民生活水平较低；二是分配制度上实际存在的平均主义，使人们的收入和财产差别不大；三是社会主义发展史上税收的地位和作用曾一度受到忽视，遗产税问题自然就更摆不上议事日程了。改革开放以后，随着中国经济的快速发展和人民生活水平的不断提高，理论界和税务部门且社会各方面对与开征遗产税的认识也日趋一致。因此在1994年实行的税制改革和分税制财政管理体制改革中，遗产税被得新设立。开征遗产税已经分别被写进了国家“九五”计划和2010年远景目标纲要，中共中央总书记江泽民同志在党的十五大所作的报告中也提出“调节过高收放，完善个人所得税，开征遗产税等新税种。”因此，当前开征遗产税是顺应民意之举。

第二、经济的发展和高收入阶层的出现为中国开征遗产税提供了可能。

任何一种税的开征，都离不开充裕的税源，遗产税也是如此。国家整体经济实力的增强，社会财富的不断积累，自然人拥有的各种类型的财产的大量增加，是征收遗产税的深厚的经济基础。新中国成立后到改革开放前的近20年时间里，由于我国实行了公有制为主的计划经济体制，并实行平均主义分配体制，个人及非公有制经济拥有的财产特别是不动产数量很小，因此这一时期可供征收遗产税的经济税源几乎是不存在的。改革开往以来，中国经济实力不断增强，社会财富日益增长，居民个人的收入水平有了大幅度提高。据统计，1978-1996年，中国的GNP、GDP、人均IP、职工工资总额、职工平均工资分别增长了17.6倍、17.9倍、13.9倍、15倍和9倍。因此，这就为中国开征遗产税提供了大量的可能的税源。

第三、税务机关具有了开征的基本条件。经过多年来的发展，税务机关的力量得到加强，技术手段逐步改善，电子、计算机等先进的科学技术手段已在税收征收管理工作中得到广泛的应用，征收管理水平不断提高，也有助于遗产税的开征。

第四、有许多国外的成功做法可供借鉴，从而为开征遗产税提供了宝贵的经验。近代遗产税已经有了400多年历史。当今世界有许多国家开征这种税收，其中既有美国、英国、日本等这样的发达国家，又有菲律宾、智利等这样的发展中国家。中国大陆历史上也曾经开征过这种税收，中国香港、澳门、台湾地区至今仍然征收此税，有比较丰富的国际、国内经验供借鉴。从而使中国在制定和征收遗产税时可以少走弯路，取其之长补己之短。

第五、随着中国法制的逐步完善，与征收遗产税相关的法规、制度（如继承、公证、金融、保险、证券、房地产和车辆管理等）已经初步建立，有助于遗产税的开征。

第六、公民的纳税意识普遍提高，使遗产税的开征有了广泛的群众基础。

第四章 我国开征遗产税的基本构想

4.1总的设计原则

（1）组织收入的原则

保证财政收入是税收的基本出发点。遗产税作为一种财产转移税，能弥补流转税和所得税的不足，特别是弥补个人所得税的不足。遗产税作为对特殊所得的课税，能捕捉其漏掉的税源，增加财政收入，这也是各国开征财产转移税的共同目的。当然，遗产税作为政府收入的一种渠道，有其不可避免的缺点：第一，遗产税的收入小，且缺乏弹性，不能随政府需要的轻重缓急提供资金。第二，课税难以普及。因为遗产税对不动产和少数动产课征较容易，但对证券票据、珠宝等贵重物品因价值查实困难，容易被隐瞒和转移，不易课征。第三，遗产税的管理不易。因此，中国开征遗产税时必须兼顾需要与可能，从而合理地确定税收收入的规模。

（2）公平分配的原则

税收公平不仅仅是一个经济问题，更是一个政治、社会问题，从世界范围看，19世纪末以前，各国的遗产税都注重财政收入的原则，现代各国开征遗产税更强调它的均平社会财富的作用。在中国当前经济形势下，开征遗产税最应当注重的也是公平原则。一方面，从目前的社会经济状况分析，遗产税组织到的收入毕竟有限，短期内只能作为一种小税种而存在；另一方面，调节财富的分配差异，平衡社会心理，为同代人创造一个相对公平竞争的环境，对于缓解各种矛盾就显得更加重要，征收遗产税可以防止因代代转让而使社会财富过度集中，而且遗产税可以通过设计不同档次的超额累进税率，更加有效地发挥均平社会财富的作用。当然，中国在开征遗产税时，必须兼顾公平与效率，合理确定起征点、税率水平及累进程度，从而有效地实现公平与效率的统一。

（3）简化及效率的原则

早在亚当·斯密时代，就曾提出“平等、确实、便利和最小征收费用”的税收收入原则。遗产税的开征，也应当注重简化及效率原则，使征税费用和奉行纳税费用尽可能地少，使征税造成的经济效率损失最小。要实现简化及效率原则，则要求税制设计简洁明了，计算缴纳便利，征收管理严格高效，同时还要加大对各种违章行为的处罚。

纵观遗产税的这三个原则，应当说财政收入原则是基础，公平分配原则是主要方面，而简化及效率原则应贯穿于组织财政收入和公平财富分配的全过程。

　

由于以下原因：（1）大多数人是合法致富的，过高的边际税率有可能打击这部分人积累、创造财富的热情，而这恰恰是我国经济建设迫切需要而且应当鼓励的热情。（2）过高的边际税率，会造成纳税人的税负过重，其直接后果可能有两个：一是纳税人认为花更多的钱、采取更复杂的手段和冒更大的风险来避税是值得的，因此造成更多的纳税人避税；二是被继承人担心大部分遗产在死亡后将被纳税，而产生替代效应，从而造成过度消费，甚至奢侈浪费，造成社会财富的巨大损失。（3）过高的边际税率不符合国际税收发展趋势。因此边际生产率不宜过高，但是如果定得太低，又达不到调节贫富差距的目的。考虑到公平原则和保护生产力的需要，建议边际税率以50%为宜。

至于税率的级距，一般来说，级距越大，税率级次越少，税制越简便。考虑到公平原则和效率原则并重，从提高税收效率、降低税收成本和计算方便的角度，建议以10%为一个税率级距，将边际税率设定为50%，即以10%~50%的5级超额累进税率作为中国遗产税的税率形式。

遗产税五级超额累进税率表（建议）

通过对国外遗产税税率表的比较，如果各级税率是等差数列的话，各级税率对应的遗产等级分界点几乎为等比数列：在税率相差10个百分点的情况下，遗产等级分界点数值之间的倍数一致，实行总遗产税制的美国约为10倍；而实行分遗产税制的日本约为2.5倍，法国约为2倍；混合遗产税制的意大利约为10倍。可见总遗产税制的倍数较大，约为10，而分遗产税制的倍数则较小，约为2.5左右。我国采用总遗产税制，如果采用10倍等比，最后的50亿分界限形同虚设，不符合我国的实际情况，因此10倍是不合适的。我国境内公民的遗产数额超过1亿元的毕竟是个别现象，这个倍数也应适当下调，考试到我国收入者的分布情况呈现金字塔形，因而这个倍数也应随着级次的升高而依次下降，这样我们就得到了中国遗产税五级超额累进税率表，这里为了简化计算，税率表中引入了速算扣除数这个概念，计算应纳遗产税额的公式即可简化为：

应纳遗产税额=应纳税遗产额×相应税率－相应速算扣除数

中国遗产税五级累进税率表（建议）

级别

应纳税遗产额E

税率P

速算扣除数D

1

50万元－200万元

10%

5万元

2

200万元－800万元

20%

10万元

3

800万元－2400万元

30%

105万元

4

2400万元－7200万元

40%

345万元

5

超过7200万元

50%

1065万元

科学合理地制定赠与税制度

世界各国在开征遗产税的同时，大多开征赠与税作为补充。根据各国遗产税模式经验，在采用总遗产税制度的情况下，赠与税应相应地采用总赠与税制。为避免被继承人以赠与方式规避遗产税，在赠与税和遗产税的配合上，建议我国在开征遗产税之初，应坚持效率优先的原则，采用两税合并征收的模式。

第五章 开征遗产税的配套设计

5.1加强国民收入的信息化建设，增加居民个人收入透明度，做到税源可控。

征收遗产税，必须对纳税人的收入状况和财产状况严密监控，这样才能方便税收征管，不致使遗产税税源流失。为此，应采用现代科技手段，建议全方位的信息高度共享的国民收放信息系统，将信息的采集、加工、传输纳入社会化的轨道，最终能够使税务系统快速、高效地从其他政府部门、各类金融机构、各个企业取得与纳税人收入和财产状况有关的各类资料，从而得到遗产税税源可控。

为了防止个人隐匿财富或转移财富，必须在全社会范围内推行存款实名制、个人存量财产实名制我个人收支上的现金支付限额制。

随着我国取消对个人储蓄存款免征个人所得税，我国己广泛实行了个人存款实名制。为配合遗产税的出台，我国应尽快实行个人存量财产实名制和个人收支现金支付限额制。

5.2建立财产评估制度

遗产税是按应税遗产的价值量计算的，而遗产的价值不可能按原始价值计价，而只能按应税遗产的现值计算。为此，需要对应税遗产的现值评估确定。所以，必须建立相应的财产评估制度，以科学合理地确定遗产税计税依据。应设立专门化的、权威的财产评估机构，对有形与无形的财产都应制定评估的相应量化指标，同时，应依法加强对财产评估机构的管理和监督，确保财产评估的公正性和公平合理性。

5.3建立财产申报制度

为随时掌握被继承人的财产状况，控制遗产税的税源——被继承人的财产，就必须建立财产申报制度，我国在这方面的法律、法规甚少，为配合遗产税的开征，应尽快建立和完善个人财产登记、处理的法律、法规，规定公民在取得、转移财产时，必须办理相应地申报登记手续，特别是应规定房地产管理机关、车船管理机关、专利机关、银行、保险公司、证券交易机构和工商行政管理理部门等有义务提供死者财产的有关情，公检法部门和公证机关也应提供有关情况并对税务机关的税收征收工作给予大力的配合，在纳税人缴纳遗产税之前，贪污冻结其财产。

5.4建立重点税源监控机制

对于个人财富超过200万元的居民，应将其纳入重点税源监控系统，动态地、全方位地掌握其财产变动情况。

5.5与继承法的配套问题

应尽快完善继承法，我国的继承法指定得比较早，对遗产纳税方面的规定是一片空白，必须对现行的继承法进行修订完善，使之与遗产税法相衔接。应在继承法中明确规定，被继承人死亡后必须在规定的期限内由遗产税纳税人申报缴纳遗产税，继承人必须持向税务机关纳税的证明文件可依法分割、继承遗产。

总结本文就中国现阶段开征遗产税的若干问题进行了分析。 从遗产税的理论特点到国际上的税率、课税范围等的对比，结合了中国具有社会主义特色的基本国情，从社会，经济，财政方面分析了开征遗产税的必要性和可行性，并进行了论证和比较。提出了我国开征遗产税的基本构想和实施的配套设计。

参 考 文 献

[1] 刘佐.论我国开征遗产税的必要性与可行性[J].上海财税，2000(9).[2] 程林，余虹江.关于建立我国遗产税制的思考[J].财贸研究.2000(1).[3] 财政部财政制度国际比较课题组.英国财政制度[M].中国财政经济出版社.[4] 财政部财政制度国际比较课题组.俄罗斯联邦财政制度[M].中国财政经济出版社.

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