目 录

引 言---------------------------------------------------------------------------------------------------------- 5

 会计收益与应税所得差异的产生------------------------------ 6

1.1 收入总额构成内容的差异-------------------------------------- 6

1.2 费用项目扣除范围的差异-------------------------------------- 6

1.3 费用项目扣除标准的差异-------------------------------------- 7

1.4 固定资产折旧政策规定的差异---------------------------------- 7

1.5 无形资产摊销的差异------------------------------------------ 7

1.6 发出或领用存货成本计价方法的差异----------------------------8

1.7 长期待摊费用摊销的差异-------------------------------------- 8

借款费用处理的差异------------------------------------------ 8

坏账准备规定的差异------------------------------------------8

亏损弥补事项规定的差异-------------------------------------- 8

会计收益与应税所得差异的理论分析-------------------------- 9

2.1 时态性差异-------------------------------------------------- 9

2.2 制度性差异-------------------------------------------------- 9

2.3 意图性差异-------------------------------------------------- 10

会计收益与应税所得协调之必要性与可行性-------------------- 10

3.1 必要性------------------------------------------------------ 10

3.1.1会计人员身份双重性要求--------------------------------------- 10

3.1.2 提高税收征管效率的要求-------------------------------------- 10

3.1.3 经济信息资源共享要求---------------------------------------- 11

3.2 可行性------------------------------------------------------11

会计收益与应税所得差异协调的对策-------------------------- 11

纳税影响下会计运行机制的确立-------------------------------- 12

所得税体系中应税收入确定标准-------------------------------- 13

所得税法律语言的会计化-------------------------------------- 14

规则制定部门应加强沟通-------------------------------------- 14

账外调整项目纳入正常会计核算体系---------------------------- 14

参考文献---------------------------------------------------------- 15

内 容 摘 要

【摘要】: 

 新的会计准则和会计制度的实施，使会计处理方法灵活性增加。 同时,所得税法也在不断地发展和完善,因此,会计收益与应税所得的差异越来越大。 伴随着市场经济体制改革，会计的服务对象由为国家财政服务改变为既为国家财政服务又为股东、债权人、潜在投资者及企业管理服务。这都要求提高会计信息的公允性，也使对差异的协调成为必然。本文论述了这两种收益差异是以何种形式存在的,并对产生这种差异的根本原因进行了理论上的分析。针对由于差异的存在而导致的税法与会计上的种种弊端,文章又讨论了对两种差异进行协调的必要性和可行性,并对如何协调提出了几点建议。

【关键词】: 会计收益 应税所得 协调 递延

会计收益与应税所得的差异及协调

会计收益与应税所得差异的产生

会计收益是指一定时期内，按照符合会计准则的方法确认、计量的总收益或总亏损。一般地说，会计收益就是财务报告中的税前利润总额。而应税所得则是指按照税法和相关法律规定的会计方法确认、计量的一定时期的收益，是确定应纳税所得额的基本依据，也叫应税收益。

在会计准则和税法以及相关法律一致的情况下，两者之间并无差异。但在许多西方国家里，从开始征收所得税起，二者从来就没有完全统一过。在美国早期制定所得税法时就由于没有征求会计职业界的意见，使许多法定的计税方法与基本会计原则相矛盾，直到20世纪初，税法才规定应税所得要以会计记录为基础。在以后的发展中，人们一直在调整这两种收益之间的差异，而会计收益与应税所得也就一直反映着不同的内容，代表着两个既有联系又相区别的概念，以至于在人们的心目中已经成为根本不可能统一的两种收益。

会计收益与应税所得的的联系，在于二者都是会计学上的收益概念，二者都可以按照理论上的推导公式，即总收入-总费用=总收益（或总亏损）求得。会计收益与应税所得的区别，虽然具体结果可通过货币计量得到反映，但其形成差别的原因会却只能归结为两点：（1）收入、费用确认时间上的差异。有些收入、费用按会计准则应归入当期，而依税法则应予确认归入前期或后期。（2）计算口径上的差异。有些收入在会计上按照会计准则确认为收入而依据税法却不能作为收入确认；有些支出在会计上按照会计准则确认为费用，而依据税法却不能作为费用予以扣减。这种对应概念间的差异可以归为两类：一是时间性差异。这种差异发生在某一时期，但在下一时期或若干时期内逆转。二是永久性差异。这种差异在某一时期发生，以后时期还能继续发生，并不能在以后时期内逆转，是一种绝对性差异。 

这两种收益的差异主要体现在：

（1）入总额构成内容的差异

税法规定纳税人收入总额包括：生产，经营收入，财产转让收入，利息收入，租赁收入，特许权使用费收入，股息收入，其他收入等内容。其中，纳税人购买国债的利息收入，不计入应纳税所得额；纳税人从其他企业分回的已经交纳所得税的利润，其已缴纳的税额可予以调整；纳税人来源于中国境外的所得，已在境外缴纳的所得税税额，准予在汇总纳税时，在其应纳税额中予以调整。

而在会计制度中，收入是指企业在销售商品，提供劳务及让渡资产使用权等日常活动中所形成的经济利益的总流入，包括主营业务收入和其他业务收入，也就是说，会计核算中关注的是“经济利益的总流入”，可见，会计上的“收入”要比税法中的“收入”包含的内容更多。

（2）费用项目扣除范围的差异

根据税法的规定，企业在计算应纳税所得额的时候，有一些项目是不得扣除的，比如资本性支出，无形资产受让，开发支出，违法经营的罚款和被没收财物的损失等等。而企业在计算会计收益时，除了资本性支出，无形资产受让支出或开发支出，自然灾害或者意外事故损失有赔偿的部分等项目不得扣除外，税法中规定的其他费用支出项目都是可以据实列支的。

比如，根据税法规定，存货跌价准备金，短期投资跌价准备金，长期投资减值准备金，风险准备基金（包括投资风险准备基金），以及国家税收法规规定可提取的准备金之外任何形式的准备金不得扣除。也就是说，相对于会计制度所规定的八项资产减值准备，除了存货跌价准备金，短期投资跌价准备金，长期投资减值准备金之外，税法还没有对其他减值准备金做出进一步明确的规定。而在会计制度中，企业计提八项资产减值准备的费用是要全部计入当期损益的。

（3）费用项目扣除标准的差异

在计算应纳税所得额时，有些准予扣除的项目是按照规定的范围、标准扣除。比如：纳税人向非金融机构借款的利息支出；纳税人支付给职工的工资；纳税人的职工工会经费，职工福利费，职工教育经费；纳税人用于公益、救济性的捐赠；纳税人按国家有关规定上缴的各类保险基金和统筹基金；广告费、业务宣传费、业务招待费等。

而在计算会计收益时，上述费用项目通常都是按照实际发生的数额全额扣除的。其中，企业的对外捐赠也不论是否公益、救济性捐赠，都列做费用支出。会计制度也不再统一规定职工工会经费、职工福利费、职工教育经费的计提比例。这样，在企业实物中就可能会出现该类项目在会计收益和纳税所得计算中扣除数额不一致的情况。

（4）定资产折旧政策规定的差异

税法和会计制度对固定资产折旧的范围、方法等内容都有规定。但是，在具体规定上，两者之间却存在较大差异。比如，在对“不提取折旧的固定资产”范围的规定上 ，税法除了做出与会计制度中的有关条款一致的规定之外，还进一步明确：按照规定提取维检费的固定资产；已在成本中一次性列支而形成的固定资产；破产、关停企业的固定资产；已出售给职工个人的住房和出租给职工个人且租金收入未计入收入总额而纳入周转金的住房；接受捐赠的固定资产；财政部规定的其他不得计提折旧的固定资产不得提取折旧。再如，税法规定固定资产的预计残值比例在原价的5%以内，由企业自行确定；由于情况特殊，需调整残值比例的，应报主管税务机关备案，对于固定资产的最低折旧年限，税法也有明确的规定。

关于企业固定资产折旧方法的选择，税法规定，纳税人可以扣除的固定资产折旧的计算，采取直线折旧法；对促进科技进步、环境保护和国家鼓励投资的关键设备、以及常年处于震动、超强度使用或受酸、碱等强烈腐蚀状态的机器设备，确需缩短折旧年限或采取加速折旧方法的，由纳税人提出申请，经当地主管税务机关审核后，逐级报国家税务总局批准。

对于上述预计残值、最低折旧年限、折旧方法的选择等问题，会计制度规定，企业可以根据固定资产的性质和消耗方式，合理地确定固定资产的预计使用年限和预计净残值，并根据科技发展、环境和其他因素选择合理的固定资产折旧方法。显然会计制度对固定资产的折旧的规定给予了企业更大的自主权，这将进一步增加会计收益与纳税所得的差异。同时，对于固定资产价值的认定，税法与会计制度的规定也有较大差异，这些差异也会间接地影响到会计收益与纳税所得的计算。

（5）无形资产摊销的差异

对于无形资产的摊销年限，税法规定受让和投资的无形资产，法律和合同或者企业申请书分别规定有效期限和受益期限的，按法定有效期限与合同或企业申请书中规定的受益年限孰短原则摊销；法律没有规定使用年限的，按照合同或是企业申请书中规定的受益年限摊销；法律和合同或是企业申请书没有规定使用年限的，或者自行开发的无形资产，摊销期限不得少于10年。可见，对于受让或投资的无形资产和自行开发的无形资产摊销年限的规定是不一样的。

会计制度对此增加了“如无形资产使用年限超过了相关合同规定的受益年限或法律规定的有效年限”的条件。也就是说只有在这个条件下，无形资产摊销年限才能按照“受益年限与法律规定有效年限孰短”等原则确认，而且会计制度的这一 原则是对所有无形资产而言。税法还规定了自创和外购的的商誉、接受捐赠的无形资产不得进行摊销，会计制度则规定无形资产都要在一定年限内摊销。

（6）发出或领用存货成本计价方法的差异

会计制度规定，企业对于领用或发出的存货，可以采用先进先出法、加权平均法、移动平均法、个别计价法或后进先出法等确定其实际成本。而税法明确规定，只有纳税人实际使用的存货流程与后进先出法一致，才可采用后进先出法确定发出或领用存货的成本。

（7）长期待摊费用摊销的差异

税法对递延费用摊销期限作出了在不短于5年的期限内平均摊销的规定。而会计制度对长期待摊费用没有规定“在不超过5年内平均摊销”，尤其要求企业将筹建期间除购建固定资产以外所有发生的费用，在开始生产经营当月起一次计入当月损益。对两者规定的不一致之处，在计算应纳税所得额时，应予以关注。

（8）借款费用处理的差异

税法规定，企业为购置、建造和生产固定资产、无形资产而发生的借款，在有关资产购建期间发生的借款费用，应作为资本性支出计入有关资产的成本；有关资产交付使用后发生的借款费用，可在发生当期扣除。而会计制度只规定除为购建固定资产的专门借款所发生的借款费用外，其他借款费用均应于发生当期确认为费用，直接计入当期财务费用，并且对固定资产借款费用资本化的时间和金额的规定与税法的规定有很大差异。

另外，税法规定，从事房地产开发业务的纳税人为开发房地产而借入的资金所发生的借款费用， 即在房地产完工之前发生的，应计入有关房地产开发成本。这与会计制度的规定也不一致。在计算应纳税所得额时，应以税法规定为准。

（9）坏账准备规定的差异

税法中规定坏账准备的提取范围为年末应收账款，包括应收票据的金额。但其中与关联方之间的任何往来账款不得提取坏账准备金。而会计制度所规定的范围则为“公司的应收款项（包括应收账款和其他应收款）”。税法还规定纳税人的坏账准备金提取比例一律不得超过年末应收账款余额的0.5%。而会计制度规定，企业计提坏账准备的方法由企业自行确定，即企业应当指定计提坏账准备的政策，明确计提坏账准备的范围、提取方法、账龄的划分和提取比例。

 另外，税法对坏账处理的规定比会计制度更加详细，并规定关联方之间往来账款不得确认为坏账，不得作为扣除内容。

（10）亏损弥补事项规定的差异

税法规定，纳税人发生年度亏损的，可以用下一纳税年度的所得弥补；下一纳税年度的所得不得超过5年，这里所弥补的亏损是从纳税所得额的角度考虑，而不是会计利润。同时，会计制度对会计利润的弥补也没有期限规定。

会计收益与应税所得差异的理论分析

由于财务会计和税法服务的对象和目的不同，会计收益与应税所得不可能强求一致。财务会计根据权责发生制确定会计收益，其目的是尽可能精确地计算企业的经营成果，以利于财务会计对外报告的要求，为投资者和债权人提供决策的依据。而税法根据国家实现其政治权利的需要，确定应税所得，以保证国家机构正常运转所需的财政收入。从形成原因分析，会计收益和应税所得差异主要有以下几种：

（1）时态性差异。

我国会计核算体系直接面对WTO规则和国际市场经济，正与国际会计准则接轨。对于会计报告目标的认定存在着“公平交易观”和“法律适用观”两种不同的看法。合法性模式要求会计报告的编制必须与一系列严格的法律要求相适应，而不管这些法规是否与公司现实相冲突。而根据公平交易观，财务会计报告对公司业务和经营管理活动要按公平交易观念进行揭示和披露，税收的要求并不能决定报告的格式，会计准则的制定在很大程度上被视为专业团体的责任，作为结果，这种制度可针对环境的变化作出更为灵活的反应。事实上正是由于社会经济环境的发展变化，会计的作用越来越明显地体现为对相关利益主体的决策相关性，人们对会计信息的要求也越来越高。会计报告的目的是为了全面、真实、公允地反映企业的财务状况、经营业绩，以及现金流转状况，为会计报表的使用者提供相关有用的信息资料，为投资者、债权人、公司经营管理者提供决策的依据。会计报告目标从“法律适用观”到“公平交易观”的转变已经成为当前国际会计准则的必然选择。因而，我国会计核算体系的制定，具有明显的超前性和突发性。税法以课税为目的，本着经济合理、公平税负、简化税制等为原则，以便于税收的征收与管理和保证国家的财务税收稳定。在税制的制定方面，国际上目前并不存在统一的标准，也就不存在与国际接轨的问题。我国现行的税收制度，是从原有的税收制度中逐渐演化而来的，考虑了国情的需要。很明显，从时态上看，会计核算体系改革的步伐已经远远超过了税法改革，从而形成较大的时滞差异。这种差异由于其存在的客观性和复杂性，在较长的时期内还无法协调一致。

（2）制度性差异。

这是由于两者制定的基础和标准不同而引起的。在财务会计制度下，会计收益（税前会计利润）等于会计收入扣减相应的会计费用；在税收制度下，应税所得等于应税收入减去法定扣除项目。在各项目确认的基础和标准上，两者存在明显的不同：税收制度中应税收入确认上同时存在两个标准，即权责发生制和收付实现制；扣除项目实行标准扣除制（标准内据实扣除，超过标准的部分不允许扣除）。财务会计的收入确认上通常只按权责发生制，费用确认也采用据实扣除制。在市场经济条件下的应税收入和会计收入都应是通过市场实现的物质利益，但实现中，纳税人往往在仅生产出产品、尚未实现销售（或会计上已作了销售收入处理）、并没有产生实质性的物质利益流入的情况下，按税法规定就必须纳税。这样的处理，尽管确保了税收收入，但对纳税人的生产经营及现金流转影响很大。对于这种差异，应在不违背立法意图的前提下尽量减少。

（3）意图性差异。

由于两者服务对象和目的的分离，税法以服务于国家利益为主要出发点，合法性和强制性为其主要特征；会计以服务于企业主体利益为主要出发点，稳健性和灵活性是其主要特征。在现实中，口径不同是两者最主要的表现。这种差异的存在可能产生两种后果：一种是与国家产业政策相符，是税法给予纳税人合理的税收筹划空间，纳税人可以充分利用，如税收优惠期限；另一种是与国家立法意图相违背，这就是企业通常所说的“合理避税”，而通过税法的健全，这种差异可以不断减少。

会计收益与应税所得协调之必要性与可行性

1．必要性。

随着我国会计制度改革的不断深入，会计与税法的分离日见明显，传统财税合一的会计制度的弊端越来越突出。首先，会计相对于财务税务制度的被动和服从，导致会计信息不能真实的反映企业的经济活动，进而引发决策的失误；而且这种机制在其运行中并没有遵照设计者试图固本清源的初衷，相反，不法企业通过千方百计篡改会计资料，弄虚作假，以达到隐瞒收入、截流利润、逃避税收之目的，从而淡化纳税人的税收法制观念，造成税款的流失。另外，由于会计核算不能适应市场经济条件的快速变化，为符合税法的要求而对某些内容规定的过细、过死，以至于物价波动、无形资产及人力资源会计等需要解决的问题都得不到妥善的处理。如果长此以往，势必导致会计行业的萎缩，以及会计市场的萧条。会计应有的作用也得不到充分发挥。因而协调成为必然，主要体现在：

会计人员身份双重性的要求。

企业的日常会计核算和纳税申报，主要由会计人员完成。一方面，会计人员在日常的会计处理上，并不考虑纳税调整的要求，而以会计准则为依据，客观公正地反映企业的财务成果，满足企业对外提供会计报告的要求；另一方面，企业会计人员在会计核算的同时要提供所得税的征收依据，纳税时再根据税法的规定，通过填制所得税纳税申报表，进行账外调整，计算出应税所得和应交所得税，满足纳税的要求。由于会计人员身份的双重性，在实务操作中，为了提高日常会计核算和税款征收的效率，减少会计核算工作量，他们迫切要求对会计收益和应税所得的差异进行协调。

税收征管效率的要求。

税法的制定，无论理论上多么完善，具体都要落实到税收征管上。在所得税征管上，根据成本效益原则，征税成本和纳税成本提高，税收征管效率会下降；若税收成本接近应纳税额，此时税收监管已经没有必要，如关联方转让资产的税务处理，由于审核定价等税收成本太高，实际上已无法监管。在现行税收制度下，所得税的征收制度仍然是纳税人自行申报、税务机关审查核定，必然存在会计收益与应税所得之间的调整。如果两者差异过大，会使调整项目过多，纳税人需要增设相应的账簿体系才能满足纳税要求，造成纳税成本高；另一方面，由于企业和税务机关利益的相对独立，征税机关还需要进行相应的审核，两者差异越大，审核成本越高。

经济信息资源共享要求。

会计信息相对于其他经济信息而言，具有可靠性强、获取成本低等特点，它能全面、系统地反映企业的财务状况和经营成果，自然就成为税款征收的主要依据。现行会计收益与应税所得之间的差异过大，并且在账外进行调整，实际上就等于放弃了现成的会计信息，这种调整的合理性和可靠性值得怀疑。两者差异的协调，可使会计信息同时满足纳税和征税的要求，不仅有利于降低税收成本，而且使纳税依据的可靠性增强，会计信息的相关性提高。

2．可行性。

会计与税法的分离，促成两个相互独立 而又必然带有互动影响的经济体系的存在，这要求二者要有机的进行协调。首先，纳税事项本身就是会计处理的一种业务，一个环节，纳税义务的形成和履行作为重要的会计事项，需要充分有效地纳入现行会计机制，在会计资料中得以必要合理的体现。会计的传统纳税申报职能也必然促使会计将其融入日常会计行为而不是去做两套账。最近新兴起的所谓税务会计，就是以现行税制为依据，以经济纳税为目的，及时足额的计缴税款和为税收管理机关提供纳税信息的一种专业会计。但无论从其会计主体上看，还是从其应用的会计方法来看，以及从其会计处理结果的呈报形式来看，它只能是财务会计的一个组成部分或者分支。其次，会计在其长期的历史发展进程中，仍然固守着其财富分配职能和受托管理责任，并成为税收征管必不可少的重要依据。从我国会计立法的现实来看，我们依然有充分的理由相信，在今后较长的历史时期内，会计的“司法”角色和监督职能不会有丝毫的让步，甚至还会得到强化。当前的许多中小型企业，“如果没有税收，可能会不知道会计为何物”，即使是国家强制的会计设立规范，恐怕也只能流于形式。可见，这种历史的统一和现实的纠葛给会计业界带来的深远影响，使会计在倾向于监守自己的原则的同时，不得不考虑税收处理方面的强制性和合法性。

会计与税法的历史和现实的联系，已经使二者的制度体系在很大程度上既成事实地建立在共同的基础之上，从而使二者的互相协调而不是去建两套账具有了极强的可操作性。会计账务处理的基础不仅是理论上的问题，而且是重要 的纳税实践问题。历史上，税收最初是按照收付实现制来确认应税收益的，后来会计上广泛采用权责发生制的记账基础，使相关损益的确认主要以权责关系的发生为依据。尽管权责发生制的会计处理方法比较复杂，但其公允合理，国际上广为采用，税法虽部分采用收付实现制，也基本上采用了这种基础，二者的权责发生制基础尽管具有一定的区别，但仍然不失为二者协调的共同基调。即使今后税法随着经济环境的变化和国家调控的需要而不断的作出调整，但其整体立法思想恐怕也得照顾会计界的情绪。最重要的原因之一当然就在于两者都朝着“合理”的方向来不断的完善自己的体系。

3．会计收益与应税所得差异协调的对策

 会计收益与应税所得差异的协调是涉及所得税税收制度、会计制度和税收征管制度的配套改革，是一项复杂的系统工程。尽管在当前的情况下去，两者协调的难度极大，但本人认为局部的协调仍是必要的和可行的。由于持续经营下会计核算体系相对比较健全，而所得税法律制度相对比较滞后，因而调整的基本思路是，所得税法律制度改革应适应会计制度改革的要求。从目前看,两者差异的协调主要包括以下几方面:

纳税影响下会计运行机制的确立。

账户是会计工作的专门语言，它提供特定信息据以加工塑造的模型和框架，我们自然会想到为纳税事项及其影响按照会计的要求开设若干户头。账户设计的巧妙性就在于将纳税的形成和履行在会计上留下清晰的痕迹，从而成为会计与税法的接口，一方面既满足了合法计缴税金的要求，使纳税申报资料的信息建立在清晰自然的基础之上，另一方面又能保持会计原则的独立性和有效性。鉴于会计收益与应税所得最显著的区别就在于对收益和费用的确认口径和确认时间的不一致性，即二者之间所谓的永久性差异和时间性差异，所以“调整”几乎贯穿于所得税会计的始终。对于永久性差异，会计的原则通常是把它在发生的会计期间内进行消化，于是税款费用与当期的纳税负担保持了一致；而对于时间性差异，它发生于某一会计期间，但在以后某一期或若干期内能够转回。会计上往往出于“收益均匀化”的考虑，而将其所得税的影响金额递延和分配到以后各期，以实现当期所得税费用与当期收益相配比，这种跨期所得税的分摊方式，即是纳税影响会计法的要旨所在。首先是“应交税金”账户，会计对此缺乏“自主权”，体现企业应尽纳税义务的强制性和严肃性，即其账面金额的确定不因会计政策变更而有所改变。对于这样一个税收范畴的账户，可以说是企业专门“对付”征税机关的，在一定程度上反映企业与征税机关达成的共识。而在纳税影响下会计运行机制中，税款费用则是一个纯属于会计范畴的东西，它要按照会计的原则来处理。当期确认的所得税费用与应交税金之间的差额（即时间性差异对所得税的影响金额），因其构不成当期的纳税义务，就要通过另设“递延税款”账户进行核算，“递延税款”借助与会计的借贷平衡机制巧妙地进行运作，并通过时间的推移在会计损益与税收负担之间适当切换，这样既维护了会计原则的有效性又保证了税收处理的合法性。由此推而广之，按照会计的配比机制，如果引起特定纳税义务的会计事项的发生时间与法定纳税期限不一致，我们完全可以试用类似“递延税款”式的账户加以协调和过渡，使整个纳税申报过程显得自然而然、逻辑有序。作为这种协调机制的延伸，企业除了向税收征管部门出具纳税申报材料外，也

可以在会计报表附注披露纳税影响方面的相关信息。

纳税影响会计法包括递延法和债务法，在税率不变时，所得税会计处理过程与结果完全相同。但在税率变动的情况下，递延法与债务法的会计处理结果截然不同。递延法无视暂时性差异转回时税率调整对纳税的影响，使“递延税款”账户期末余额不能确切的表示未来税款的抵减权力和应付义务，因而被英美等国家所否定。债务法根据当前的税率或要实行的税率调整业以确定的递延税款，从而使“递延税款”账户反映的纳税影响与当前和今后的现金流量相关，也赋予递延税款资产或负债的涵义，故所提供的财务信息更为有用，从而逐渐取代了递延法。

而债务法又分为资产负债表债务法和损益表债务法。损益表债务法侧重分析税前会计收益与应税收益之间的时间性差异，并将其对未来所得税的影响进行递延处理：作为递延所得税资产或递延所得税债务并调整本期所得税费用

现举一例来说明：

例：A公司2001年年末购入设备一台，价值50 000元，预计使用5年，无残值。会计上按直线法计提折旧。另假设该公司每年税前会计利润100 000元，所得税税率为33%，从2004年起改为30%。计算结果见表一：

表一 单位:元

年 度

2002

2003

 2004

 2005

 2006

 合计

直线法

10 000

10 000

10 000

10 000

10 000

50 000

双倍余额递减法

20 000

12 000

7 200

5 400

5 400

50 000

税前会计利润

100 000

100 000

100 000

100 000

100 000

500 000

应税利润

90 000

98 000

102 800

104 600

104 600

500 000

时间性差异

10 000

2 000

-2 800

-4 600

-4 600

 0

递延税款贷项

3 300

 660

-1 200

-1 380

-1 380

 0

所得税费用

33 000

33 000

29 640

30 000

30 000

155 640

应交税金

29 700

32 340

30 840

31 380

31 380

155 640

资产负债表法则侧重于分析资产和负债的账面金额与其税基之间的暂时性差异，从暂时性差异产生的本质出发，分析暂时性差异产生的原因及其对当期期末资产和负债的影响，进而确认未来所得税责任和利益。接上例，由于该公司该项设备在使用期间，账面金额与税基不一致而导致暂时性差异的发生，进而导致一项未来的所得税负债。如2002年末，这项设备的账面金额为40 000元（原值50 000元减累计折旧10 000元），税基为30 000元（原值50 000元减计税累计折旧20 000元），这10 000元的差异即为暂时性差异。为了收回该设备账面金额40 000元，该公司必须赚得应税收益40 000元，但却只能抵扣计税折旧30 000元，这之间的10 000元差异就是暂时性差异。当公司收回该设备40 000元的账面金额时，必须支付所得税3 300元（10 000×33%），这3 300元即为公司未来期间的一项所得税义务。因此，2002年末，公司应确认

项3 300元的递延所得税负债，以表示其收回该设备的账面金额时将支付的得税。计算结果见表二：

表二 单位:元

 年 度

2002

 2003

 2004

 2005

 2006

账面金额

40 000

30 000

20 000

10 000

 0

税基

30 000

18 000

10 800

 5 400

 0

应税暂时性差异

10 000

12 000

 9 200

 4 600

 0

期初递延税款贷项

 0

 3 300

 3 960

 2 760

 1 380

递延税款贷项

 3 300

 660

-1 200

-1 380

-1 380

期末递延税款贷项

 3 300

 3 960

 2 760

 1 380

 0

所得税费用

33 000

33 000

29 640

30 000

30 000

应交税金

29 700

32 340

30 840

31 380

31 380

从以上例子我们可以看出，时间性差异与暂时性差异不仅概念内涵不同，而且数量关系也不尽相同。从时间性差异可以直接得到当期递延税款的数额，而从暂时性差异得到的是当期期末的递延税款数额，因为是将期末的资产与负债的账面金额与其税基进行比较。但是如果将期末递延税款数额与期初递延税款数额比较后，所得到的当期递延税款数额与时间性差异的计算结果却是一致的。这就说明，两种方法不过是分析的侧重点不同而已。资产负债表债务法所确认的递延所得税负债和递延所的税资产的依据是企业预期收回的资产的账面金额或清偿负债的账面金额所引起的纳税后果，因而其递延税款借项能够确实表示企业未来的纳税利益，从而列为所得税资产；其递延税款贷项能够确

表示企业未来的纳税责任，从而列为所得税负债。

所以，资产负债表债务法较之收益表债务法能够确实表示企业未来的所得税责任以及所得税利益，因而它是所得税会计的发展趋势。

所得税体系中应税收入确定标准

所得税体系中应税收入确定标准应采用权责发生制,成本费用扣除应采用具实扣除制.从表面上看，这样做会在一定程度上减少所得税税基，减少财政收入，但我国所得税设计的原则是效率优先、兼顾公平，而收入、费用确认标准的统一，可以实现纳税和征税成本的降低，减少对纳税人的冲击， 从而提高税收征管效率。另一方面，差异的减少，也有利于会计信息发挥相应的作用。

所得税法律语言的会计化。

我国在制定具体的税收措施时，只考虑了纳税对象与其经济活动的内容，而忽视了这些对象与内容的载体特征，即会计语言的特征。如对于会计上的非货币性交易，税法上称为资产置换，两者经济内容完全一致。因而在税收立法上，必须重视法律语言的会计化，相同的经济内涵尽可能采用同一会计语言，避免不必要的差异，以减少税款征收的难度和主观随意性。

规则制定部门应加强沟通。

我国会计收益与应税所得之间的差异，很大一部分是由于两种规则制订者之间缺乏必要的沟通造成的。我国会计制度的制定者为财政部会计司，税法的制定者为国家税务总局，它们之间的沟通与合作尤其重要。作为会计制度的制定者，一方面要满足会计报表的报送要求，另一方面也要尽可能满足提供纳税基础资料的需求；作为税收制度的制定者，一方面要满足纳税、征税的需求，另一方面也要尽可能与会计保持一致，使得纳税调整项目减少到最低限度，以减少实际征收的难度。

账外调整项目纳入正常会计核算体系。

所得税会计中对差异的处理，在账簿记录上有两种方式，一种是设置明细账，另一种是设置备查账，但都没有具体的规定。备查账太多，无法与正常的会计记录衔接；明细账不规范，也不利于税务信息的交流。只有规范明细记录，减少备查调整事项，才能通过会计记录系统地反映纳税、征税的全貌。

 

参考文献：

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