上市公司盈余管理研究
 [摘 要] 盈余管理是近二十年来首先由美国兴起的实证会计一个重要领域，盈余管理对资本市场和投资者利益日益彰显的影响，已经成为公司金融领域最活跃的研究热点问题之一。尽管盈余管理披着“合法”的外衣，尤其在我国市场及法律法规并不完善，另会计师执业质量等因素，严重影响报表使用者判断、决策！本文采用实证研究和规范研究结合的方法，总结近年来国内外盈余质量评价的相关文献，对盈余管理与审计意见、新会计准则之间进行研究，阐述其背景及产生动机、影响等。最后，针对如何防范及治理盈余管理行为提出一些建议。
 [关键词] 上市公司、盈余管理、审计意见、利润操纵、会计政策

 盈余管理是资本市场不断发展及会计制度没有完善而间接形成的产物，现证券金融市场逐渐与国际接轨，因公司上市之流程规定，上市公司进行盈余管理也渐增多，会计审计制度危机显现，自2001年12月破产的安然公司，至06年春季开始显现的美国“次贷危机”（subprime crisis），2007年8月开始席卷美国、欧盟和日本等世界主要金融市场。从雷曼兄弟公司破产到欧债危机的影响，多少起案例都鉴证审计意见及盈余管理之间有着重要的关系，盈余管理的防范政策及意识还需加强。
 一、上市公司盈余管理研究产生背景及影响
 一些上市公司为使其净资产收益率达到配股及格线的要求，通过各种方式手段操纵利润：如虚构或提前记录为收入、推迟记录费用等方式，以增加财务报告当期的利润。依据中国注册会计师独立审计准则，注册会计师应该根据重要性原则对公司的盈余管理进行揭示，而重要性原则是要不误导使用财务报告者决策为标准。如果一家上市公司被认为存在盈余管理现象，其内在的风险将会增加，从风险导向型审计来看，注册会计师就不应当出具标准无保留意见的审计报告。可见，有关盈余管理的研究与审计意见有重要联系。
 1、上市公司盈余管理产生背景因素
 目前全球经济发展低迷，根据WIND资讯的数据，截至10月19日沪深两市已发布业绩预告或报告的上市公司约1470家。其中，预增和扭亏的公司约740家，占比50.3%；而预减和首亏的公司占比接近50%。可见下半年度上市公司业绩风险压力较大，上市公司盈余管理舞弊动机将会因经济不景气而催化，但不管对于主板上市公司或IPO上市公司而言都需对报表使用者带来最真实的数据，审计人员对于上市公司应注重对其公司信息的披露。
 （1）会计法律制度不完善
 在上市公司会计信息披露过程中，诸如财务报表注释不明确、会计信息误导、人为操纵财务指标、披露重大事件出现失真、遗漏或隐瞒等违规现象已清楚地表明:对上市公司会计信息披露进行有效的管制是证券市场监管的一个薄弱环节，仍需增强法制监管力度，充分发挥财政部、证监会和其他人员等外部监管作用。
 在我国，会计准则、制度是由财政部制定、监督，但监督只是财政部的一项职能，并没有单独的机构和人士来实施，因此，应在财政部下设置一个独立于会计准则、制度制定工作和财政监督工作的财务报告审核委员会，委员会由会计专家组成，专事监督会计准则的贯彻执行、会计信息的质量抽查、会计报告的审核等工作。这样不仅可以及时了解我国会计准则、制度在实务中的执行情况，使会计准则执行落实，也可以使财务报告的审核工作常规化、规范化。另证监会是国务院证券委员会对全国证券业和证券市场进行监督管理的执行机构，其基本职能之一就是强化对证券交易所、上市公司、证券经营机构、中介机构等的监管，以及监督上市公司真实、及时、充分地会计信息披露。在证券监管部门内部，要逐步完善集中统一的监管体制。首先，证监会需产生其威慑作用，要集中精力查处不法交易及违反信息披露法规的案件;其次，充分发挥证券交易所的一线监管作用，通过上市规则和上市协议书来制约上市公司遵守信息披露规则，适当扩大交易所对市场运行与异常波动的实时监控和调查管理，加强交易所对会员公司的管理，建立健全交易所对其常规审查和定期抽查制度，及时预警会员公司风险隐患，督促其防范和化解风险;再次，证券会需要制定内部自律性管理原则，赋予其对违反法律、法规以及自律性原则的会员进行调查和处罚、对会员之间的纠纷进行调解仲裁、取消违反法律法规和自律性原则的从业人员的从业资格等权限，充分发挥行业自律组织对监管工作的辅助作用。
 （2）上市公司盈余管理动机
 上市盈余管理动机与上市公司自身需求或者公司管理层操纵利润思想及整体经济趋势催化等有关，在此由以下三方面分析上市公司盈余管理动机。
 a、上市公司盈余管理之避税动机
 税法不完善造成的避税动机，是上市公司盈余管理一个因素，上市公司为实现其利润最大化，可能打税收之“擦边球”合理避税，但如果严重的话，可能就将改变其性质变为偷税、漏税。另外，鉴于避税动机，上市公司与关联企业之间在税收上差异，上市公司利用关联方交易盈余管理，以有低税率区域子公司按抬高或高于市场的价格销售产品和劳务给高税率区域子公司，从而减少高税率区域子公司的利润。再者，上市公司盈余管理采用做利税资料。像在美国上市的中国清洁能源公司和陕西索昂生物公司，当地税务机关后来开具的纳税记录从2008年至2010年为0。事实上，许多境内企业通过各种方式少缴税或不缴税，所以出现了企业明明是发展很好的，但账面上体现出来的却是亏损或者盈利有限。企业手里往往有好几本账，分别是给税务机关的、给工商局的、给自己的、给审计的，这也成为上市公司盈余管理的避税手段。
 b、上市公司盈余管理之融资(圈钱）、债务契约动机
 赚钱的公司想要扩大规模，扩充设备，需要更多资金；尤其是全行业亏损或行业过度竞争的上市公司公司为了营运周转，更需资金。资金不足可能会导致资金流断裂而使公司走向终了。为了达到增加资本或借款的目的，公司可能会虚报其财务报表，以便说服资金提供者做出决策。
 一些上市公司借IPO圈钱或利用会计手段调节业绩，上市公司左手融资，右手交给银行理财，2012年10月12日，刚刚在深交所中小板挂牌上市2个月零4天的双成药业(20.41，-0.16，-0.78%)(002693)发布公告称，公司计划使用不超过2.5亿元的自有资金购买银行理财产品。仅仅在2个多月前，双成药业才刚刚通过IPO从市场上募资5.5亿元，而按照公司上市前计划，建设的募投项目所需资金才不过3亿元。双成药业刷新了此前环旭电子(13.11，0.07，0.54%)保持的纪录。《华夏时报》记者通过Wind资讯以及交易所披露的数据统计，截至10月18日两市总共有123家上市公司参与银行理财投资，这其中2009年8月份IPO重启以来的上市公司有55家，占比四成多。还有一些创业板上市公司手中的现金流并不宽裕，但却背负债务挪用募集资金或贷款，购买银行理财产品来圈钱。
同样背负巨额贷款参与理财的还有刚刚在12年7月份上市的中信重工(3.89，-0.06，-1.52%)(601608)，根据公司三季报数据显示，截至9月末公司账面上的短期贷款高达23亿元，为此付出的财务费用已经超过1亿元，但是，公司还是计划在今年拿出9亿元的闲置资金用于购买信托理财产品。截至8月14日，公司已经动用了3亿元购买了两款信托产品，预期年化收益率在10.5%-11.12%之间。
 c、上市公司盈余管理之避免被“ST”、“PT”动机
 上市公司盈余管理有一动机是为避免“ST” 特别处理（Special Treatment）或“PT”（Pink Sheets）粉单市场交易以及退市，初次发行阶段、配股阶段与新发新股阶段，IPO上市公司为达到目的，可能盈余管理、虚增利润。目前关于配股的条件只有“最近三年净资产收益率每年均在10%以上”一条规定，由于指标单一，配股权对上市公司有利，因而上市公司往往利用会计信息不对称和契约的不完备性来对利润进行操纵，以获取配股权。同样，摘牌的条件是“连续三年亏损”，这样有些公司便可能通过盈余管理先多摊多转费用，为第三年“转亏”作准备，以避免摘牌。为了避免公司连续三年亏损而受到证券监督部门的管制，亏损公司常在亏损年度及其前后年度，普遍采用应计利润项目管理调增或调减收益。对此，应当建立一套指标体系，避免由于指标的单一性而使管理当局容易进行利润操纵。还有企业股票如果上市，为维持股价或为使股票价格能达到预期的波动，常利用不实的财务报表以达到目的，股票价格预期的波动也可能是蓄意地使股价作暂时性的下跌，以便操纵者得以廉价购进股票，以取得更大的控制权来配合二级市场操纵价格，这些都使上市公司想尽办法去虚高利润进行盈余管理，从而稳固其公司上市的地位。
 2、上市公司盈余管理影响
 上市公司盈余管理虽然可以吸引更多的投资者，但其终究是短期化的行为。有利于上市公司上市条件或融资，但盈余管理这种行为导致降低了会计信息质量，违背了会计有用性和可靠性的原则。更有甚者上市公司管理阶层为了达成预算目标，借以表现其成功的经理人；或为了贪得绩效奖金或分红，可能对财务报表进行盈余管理操作。误导报表使用者，扰乱资本市场健康运行，使投资者对整个资本市场财务报表失去信赖，产生质疑。从而，对上市公司长期发展产生不利影响。
 二、审计意见与盈余管理之间重要联系
 通过总结历史和现代审计实践，多数人认为审计具有经济监督的职能、经济评价的职能以及经济鉴证的职能。主要对被审核单位为的会计报表、其他资料和反应的经济管理活动的真实性、公允性、合法合规合理性以及效益性进行审核。上市公司审计意见与盈余管理产生之间有着间接联系。
 1、会计师审计与上市公司盈余管理
 由会计恒等式“资产=负债+所有者权益”与计算收益的公式“收入-费用=利润”知，利润是一定会计期间收入与费用，利得与损失配比后的结果，反映会计期间的经营成果。到会计期末，才能根据会计期间发生的全部收入、费用、利得、损失，计算出净利润。而到会计期末，净利润实现后，又将其作为所有者权益的增值并入所有者权益。由此可见，一些上市公司为实现其损益表利润假象，可能会采取不同手段去操纵。上市公司盈余最直观的数据表现在其净利润，净利润中未分配利润也是所有者权益一项重要组成部分，未分配利润是企业当年税后利润在弥补以前年度亏损、提取公积金以后上年末未分配利润，再扣减向所有者分配的利润后之余额。
 会计师对上市公司未分配利润是否存在、期末余额是否正确及其未分配利润增减变动完整性、重大事项调整、递延所得税资产等需认真查核。例如:1994年6月17日，在深圳证券交易所挂牌上市的银广夏A股（股票代码：000557）， 2001年8月，据财政部、证监会、中注协的调查表明，银广夏从1998年至2001年期间，累计虚增销售收入104962.6万元，少计费用4945.34万元，导至虚增利润77156.7万元，其中1998年虚增利润1776。1万元，1999年虚增利润17781.86万元，2000年虚增利润56704.74万元，2001年上半年虚增利润894万元。1999年实际亏损5003.2万元，2000年实际亏损14940.1万元，2001年上半年实际亏损2557.1万元。调整以后的2001年中报显示，股东权益由年初的110296万元减少到51847万元，每股资产为1.03元，对应收帐款调整后，每股资产为0.94元，资产负债率由年初的52.41％上升到74.28％，未分配利润由年初的32908.39万元变为-36097.51万元。而银广夏自上市以来一直是由中天勤会计事务所为其提供包括审计在内的鉴证服务，该事务所为了获取利益，在其审计过程中未能严格遵循审计准则和方法，严重违犯了审计独立准则“独立、客观、公正”的原则，连续多年为银广夏出具标准无保留意见的审计报告。因此，会计师严格出具审计意见对抑制上市公司盈余管理起积极作用。
 上市公司会计师审计独立与公司高层领导立足诚信、完善公司治理对抑制盈余管理有着重要作用。曾有一位曾经在瑞信投资银行家说过“投行和审计公司不负责任的行为实际上也助长了中国企业家造假的欲望。”就 2007年10月24日在纽约证券交易所上市的东南融通公司讲，是中国第一家在纽交所上市的软件企业，也是中国领先的金融IT综合服务提供商。2010年财年（09年4月-10年3月）营收达到1.7亿美元，2009年财年营收1.06亿美元，2008年财年营收6591万美元，东南融通一直以其大于60%的毛利率高居世界同行榜首，同样做软件产品和服务的IBM年毛利率大致46%。2011年6月Citron研究机构发表一篇质疑东南融通涉嫌造假文章，称中国的东南融通的利润率、员工聘用以及公司高管背景等等值得怀疑。上市公司盈余管理最终导致公司原形毕露，上市公司跨国财务审计监管也许更加规范。
    2、针对上市公司盈余管理之改革措施
 随着各国经济发展之趋势，鉴于上市公司在国际大舞台长远发展起见，上市公司盈余管理只能使之更迅速终了，审计是会计信息质量保证体系中的重要组成，但现有的CPA审计远未发挥其应有的效果。在此建议建立一套行之有效的规范审计业务的准则体系，提高注册会计师的业务素质和职业道德素质。在审计方面由以下三点来抑制上市公司盈余管理。
 （1）增加会计信息披露内容、完善会计制度
 为抑制上市公司盈余管理，证监会发布了《公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第2号―年度报告的内容与格式(2012年修订)》，自2013年1月1日起施行，该准则旨在提高上市公司透明度，增强上市公司年报披露的针对性和有效性。此次修订主要是简化年报全文披露内容，强化投资者关心事项的披露，增加了非财务信息的披露，增加自愿披露内容，鼓励差异化披露等。
 证监会有关部门负责人表示，本次修订特别强调投资者关心事项的披露，强化管理层的讨论分析部分的内容，进一步细化了重大诉讼，仲裁，重大担保等重要事项，加强了市场普遍关注的利润分配，公司内控规范体系实施效果等情况的披露。修订过程中，借鉴了香港等成熟市场的经验，在“董事会报告”部分增加了反映投资价值的非财务信息披露。最后，还增加了公司多项自愿披露内容，如鼓励公司披露前5名供应商名称和采购金额，前5名客户名称和销售额;鼓励公司主动披露履行社会责任的情况等。同时，允许公司根据行业特点和实际情况实行差异化披露。该负责人称，正式发布的《年报准则》共计4章65条和1个附件，适用于主板(中小企业板)上市公司，创业板公司《年报准则》将在修订后另行发布。这样以后对上市公司年报披露有了更加周密的制度，使披露信息更加真实化。
 （2）加强会计员职业道德建设
 建立完整的会计职业道德体系，首先，会计员需强化法律意识，提高自身修养，严格执行和遵守会计法、税法、审计法等相关法律制度。把会计人员遵守职业道德规范情况与奖惩、晋升、聘任专业技术职务结合起来，这样既可以提高会计工作的水平和质量，又可以增强会计监督工作的力度。为加强会计工作的内部监督，可实行有计划的会计轮岗制可以保证会计人员独立开展工作，确保会计信息真实、可靠。也有利于提高整体的会计管理水平。各国应加强会计员职业道德建设，严格防范上市公司盈余管理。
 （3）强化注册会计师执业素质
 会计师侦查上市公司需深入了解客户经营现状，评估客户的经济状况，有赖于审计人员对客户的经营及其产业制造过程及其设备的了解。经济状况包括内在及外在两个因素，外在因素包括经济景气及竞争情况，内在因素包括财务结构及经营绩效。外在经济景气及竞争情况可能说明客户经济活动及经营成果的变化或发现某些个别问题，例如经济衰退可能造成催收困难，科技改变可能导致存货呆滞陈旧，同行激烈竞争结果可能使营业额（市场占有率）减少或毛利率降低。另外，会计师不可对管理阶层的陈述及声明过分的信赖，对客户其他人员、主管机关或供应商的某些报告需加以研究或重视，例如系统分析师的报告可能反映有问题存在，主管机关的检查报告显示信用亮红灯，或投资组合的评价存在争议。主审会计师必须站在战略角度分析被审单位所处的行业发展前景及公司的前景。当审计进入风险基础审计，分析性复核成了最主要的审计方法和程序进行财务分析，审查上市公司财务报表。最后，报表使用者应提升个人鉴别虚假信息的能力，多关注一些财务报表、金融、经济等信息，一起监督上市公司盈余状况，抑制上市公司盈余管理，使市场经济发展过程更加真实化、透明化。
 三、上市公司利润操纵盈余管理
 上市公司盈余管理通过操纵利润掩人耳目，来掩饰其巨额亏损的不可胜数，在这里通过以下三个方面分析上市公司操纵利润的手段。
 （1）收入增长缺乏合理性
 上市公司操纵收入之手段不少公司都用过，在2000年《财富》世界500强排名在前列的安然公司也是其中一个，在2001年宣告破产之前，安然拥有约21000名雇员，曾是世界上最大的电力、天然气以及电讯公司之一，2000年披露的营业额达1010亿美元之巨。导致安然公司虚增收入的手法，有过早地记为收入、虚构收入，借助一次性或不可持续的业务来夸大所得以及借用其他方法掩盖亏损。安然仅仅用了4年的时间就实现了收入从100亿美元到1000亿美元的增长，但就像之前由沃尔玛一直保留的此记录还用了大概10年的时间，通用汽车于1955年首次实现销售收入超过100亿美元，但其直到31年后才突破千亿大关，安然公司运用上千家资产负债表的合伙公司来掩盖其巨大亏损以及负债。造成了安然2000年的销售额增长了150%之多，但利润增长不足10%的病态报表，安然的盈余管理很快露出破绽。
 （2）金融衍生工具、套息投机
 会计准则（按照财务会计准则第133号公告）要求衍生工具价值每季度都按市价确定。市价调整金额通常应该作为当期盈利（或亏损）进行报告，除非该衍生工具是用作未来交易现金流的有效对冲工具。如果某一衍生工具正被用于对资产或负债进行对冲，那么对冲工具的价值变化应该与资产或负债的价值变化呈相反趋势。因此，某些类型的有效对冲工具公允价值的季度波动不会影响其收益。通用电气公司通过对衍生工具的不当会计处理来维持其盈利表现如下：通用公司将其浮动利率债务互换为固定利率债务，2002年底，似乎“对冲”过度，按财务会计准则第133号公告，“对冲”过度的金额属于无效对冲，这就意味对冲工具的季度价值变动影响到盈利或收益。对于套期保值活动，投资者要相当注意，很有可能属于一个不可靠的投机性交易活动。
 继次贷危机发生之后，全球银行业面临着巨大调整。次贷危机的发生，与银行放贷脱不了干系，上市公司在亏损金额漏洞比较大时，避免不了想通过向银行贷款维持运行，雷曼兄弟破产就是其中的一个悲剧，目前的银行经营模式存在诸多漏洞，要求监管机构对其严加监管，达到一个比较稳健的经营模式，严格限制套息交易的盈利空间，银行严格执行与企业直接账务应走的流程，不弄虚作假，间接控制上市公司盈余管理。
 （3）利用收购夸大现金流，增加虚假收入
  上市公司盈余管理的另外一种手段，可以是利用收购夸大现金流，假设一家公司准备进行企业收购，在支付收购款项时，经营现金流并未受到影响，如果采用现金收购，那么付款将被计作现金流出，可见，如果采用股票发行方式，那就不存在现金流了。寻求内源型增长的公司为了开创新的业务，往往首先会发生经营现金流出。投资者必须意识到，鉴于这种经营活动现金流增长被认为完全合法，所以即便是那些最为诚实的公司在完成收购后也能从夸大的经营活动现金流中获益，另外，经营活动现金流的增长也可能使盈利质量类指标得到改善。
 对于泰科国际与世界通信之类连续收购的公司而言，一些增长并不表示公司经营很好。泰科国际的欲望不止于此，它不仅实施了激进的会计政策，还歪曲了会计准则。夸大经营现金流来蒙蔽投资者。根据美国证券交易委员会的指控，1998-2002年，泰科欺诈手段形成了7.19亿美元的虚假收入。而泰科公司实施此行动考虑于对公司有益，然而，上市公司盈余管理误导了不少投资者的加入。
 四、上市公司盈余管理防范及结合会计准则提出政策性建议
 盈余管理发生除了体制上的原因外，缺乏一套健全的会计准则是一个重要因素。因此，在国际大环境中，应当参照国际惯例，进一步修订完善会计准则才是硬道理。财政部日前发布公告，自2012年1月1日起，欧盟成员国上市公司在合并财务报表层面所采用的国际财务报告准则与中国企业会计准则等效。这将有利于中欧双方企业到对方资本市场上市或进行其他融资活动时，减少因调节财务报表而产生的资金成本，促进中欧双方的经贸往来和资本流动，这也给中国上市公司“走出去”带来信心。
 1、建立和完善高质量的会计准则体系
 （1）新的会计准则与盈余管理
 假设：新会计准则在可抑制上市公司盈余管理。检验：一面在于，新会计准则一定程度上减少了上市公司调节利润的手段。比如，新准则规定，资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。另一面在于，新准则上市公司仍可以运用存货和应收账款的减值准备来进行盈余管理，非货币性交易(资产评估升值将被确认为收益)和债务重组(确认重组收益)客观上增加了上市公司盈余管理机会。对于对证券投资的影响：新准则要求，交易性证券投资期末应按交易所市价计价，公允价值的变动计入当期损益。原来上市公司的证券类投资如市价比成本低，必须计提减值准备，若市价比成本价高，而公司并没有抛出实现收益，账面盈利并不能计入当期损益，但新准则却使得证券投资的账面盈利也能成为净利润。对于房地产企业的影响：房地产企业应以会计期末对能取得可持续可靠的公允价值的投资性房地产采用公允价值计量模式。公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益，影响了企业当期收入确认。结论：新的会计准则对抑制上市公司盈余管理有利亦有弊。会计准则修订除考虑全球会计制度、法律的基础外，还应考虑公司不可有太多的选择性，否则将成为盈余管理的有利条件。
 （2）会计准则变更、制订与上市公司盈余管理
 为使市场监管更有效果，减少上市公司盈余管理。第一，改进上市公司上市条件、增发新股控制指标；第二，现阶段指标会促使上市公司盈余管理来提高利润，为避免上市公司操纵利润，可建立多个指标在内的指标体系，如主营业务利润率、现金流量、资产周转率等，提高指标以控制上市公司盈余管理；第三，建立与会计电算化有关的会计准则；会计电算化在不断普及，但是我国目前还没有这方面的会计准则。严重滞后与实际工作的需要，应尽快制定相关准则，来规范会计电算化条件下的会计工作，从而保证会计信息质量。
 （3）税务管理机制。
 从当前全球的税务现状来看，世界各国一方面在降低国内税率以适应国际税收的大环境，另一方面，也都不同程度地加强了税务监管和税款征收。从跨境交易的角度来看，各国税务机关调查的重点包括关联方交易的定价以及所建立的控股和运营架构是否有足够的商业实质以及其合理性。跨国企业上市公司应具备全球化思维，对所有海外项目梳理，明确重点关注的国家及项目，制定明确的方针，明确划分税务人员的权责、职责、分工，即时准确的掌握公司完整税务资料。就全球大局看，一个给海外的执行官放开权利、明确责任、分享利益的合理机制，有助于中国企业在国际竞争环境下，凸显其自身优势，整合上下游资源，进行全球资源配置。从税务账务、税务合规、税务筹划与稽核方面做好税务管理工作，抑制上市公司盈余管理。
 2、抑制上市公司盈余管理之其他建议
 （1）完善公司治理结构
 对于上市公司而言，首先，一个健全的公司治理结构对于规范上市公司会计信息披露、保护投资者利益是必不可少的。其次，建立科学有效的内部会计控制制度。“小厂看业务，大厂看财务”，上市公司财务部门兼顾与会计相关的控制(如采购与付款、销售与收款等)。以一定的控制手段如组织架构控制、授权批准控制、预算控制、实物控制、内部审计控制等，通过在公司内部营造有利的控制环境、有效的会计系统和各种切合实际行之有效的控制程序，结合建立的各种经营管理的具体制度中，如固定资产的投资、采购、报废处理制度、现金收支与核算制度、费用报销审批制度等，以保证公司财产安全与完整、控制有关数据的正确性与可靠性、保证会计资料真实完整。提高经营效率，防止舞弊，控制风险，有助于保证会计信息披露的质量。再次，内部审计机制确立。内部审计是由公司监事会和内部审计机构人员对其会计资料的真实性、合法性和完整性进行的审计，并且要加强监事会的监督功能，监事应具有财务、会计、法律、等方面的专业知识或工作经验，能够独立有效地行使对董事、经理履行职务的监督和对公司财务的监督和检查。另外，上市公司董事会应设立主要由独立董事组成并担任负责人的审计委员会，全面负责与公司审计有关的事宜。有助于克服内部审计机构人员由于受制于企业经营管理层而导致其独立性和审计质量有一定局限性的弊端。
 （2）提高报表使用者能力、将高管“知法”状况列入IPO的审核指标
 提高报表使用者能力以及将高管“知法”状况列入IPO的审核指标当中。上市公司盈余管理与公司高管意见也不可分开，高层管理人员干涉对上市公司盈余管理起催化作用，因此据公司长远发展考虑，对于高管知法、守法是对自身企业，以及会计师还有其他投资者的负责表现。

参考文献
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